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ORDINANZA sul ricorso n. ###/2018 proposto da: R.P.L. ### s.a.s. di ### & C., nella persona del socio accomandatario e legale rappresentante pro tempo re, ### che agisce in proprio come socio e gli altri soci ##### elettivamente domiciliati presso lo studio dell'Avv. ### in ### via ### n, 213, che li assiste, rappresenta e difende giusta procura speciale conferita per atto del ### dott. ### n. rep. 140 del'1 ottobre 2018. - ricorrenti - contro ### delle ### ne lla persona del Di rettore pro tempo re, rappresentata e difesa dall'Avvocatura generale dello Stato, presso i cui uffici è elettivamente domiciliat ###### via dei ### 12. - controricorrente avverso la sentenza della ### tributaria regionale di ### n.37/02/2018, depositata in data 16 marzo 2018, non notificata; udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 24 aprile 2024 dal #### 1. ### tributaria provinciale di ### con sentenza 20/2016, depositata il 9 febbraio 2016, ave va, con riferimen to ai quattro soci, dichiarato la cessazione della materia del contendere a seguito dell'avvenuta definizione dei relativi accertamen ti ai sensi dell'art. 39, comma 12, del decreto legge n. 98 del 2011 e, con riferimento alla società, accolto il ricorso sul rilievo che «non è dato riscontrare gli elementi che consentano di attribuire qualche tipo di responsabilità nell'operare della ricorrente , in particolare considerando che l'A.F. non è stata in grado di pr ovare, con riferimento alla fattispecie in oggetto del presente giudizio, né la partecipazione della ricorrente alla frode (esclusa dalla richiesta di archiviazione - e con le specifiche motivazioni - dal PM), né, tanto meno la sua consapevolezza dell'esistenza della frode». 2. ### issione tributaria regionale, adita dall'Age nzia delle ### in relazione all'anno 2004, con ap pello principale e dalla società e i soci con appello incidentale e, in relazione all'anno 2003, in sede di riassu nzione d a parte della società e i soci ( a segui to di sentenza, 4 maggio 2016, n. 8844 della Corte di Cassazione, che aveva annullato con rinvio rilevando la nullità della sentenza impugnata in quanto emessa in difet to di contraddittori o con i soci litisconsorti 3 necessari), sugli appelli riuniti per connessione soggettiva e oggettiva, ha così statuito: «per l'anno 2004 , accoglie l'appello dell'### per l'anno 2003, respinge l'appello dei contribuenti e, per l'effetto, conferma gli avvisi di accertamento , ad eccez ione del rilievo n. 4 sui costi indeducibili». 3. I giudici di secondo grado, in particolare, con riferimento all'anno 2004, hanno evidenziato che: -) l'Amministrazione non aveva contestato «la definitività della sentenza di primo grado [n. 20/2016] nei confronti dei quattro soci», che avevano soddisfatto la pretesa tributaria in via transa ttiva ed aveva chiesto solamente la conferma dell'avvi so di acce rtamento 2004 ###/2009 emesso nei confronti della società e, in pubblica udienza il difensore della parte pubblica aveva affermato che l'atto di appello era stato notificato anche ai soci solo per tuziorismo; -) gli elementi indiziari posti a fondamento dell'avviso di accertamento (le societ à cedenti erano prive di sedi effettivamente ope rative e di organizzazione stabile nonché intestate a persone sprovviste di competenza professionale nel settore), erano gravi, univoci, correlati e concordanti e con il loro insieme era stata raggiunta, in via presuntiva, la prova della natura fittizia delle operazioni intercorse tra la società R.P.L. ### s.a.s. di ### & C. e le cinque imprese coinvolte nelle operazioni ritenete soggettivame nte inesistenti e tali elemen ti, complessivamente considerati, e avuto riguardo alle concr ete circostanze del caso, avrebbero dovuto indurre un operatore economico solitamente accorto a sospettare delle irregolarità delle operazioni che stava concludendo; -) a fro nte di tale sufficiente prova legi ttimamente acq uisita in via presuntiva sulla base di elementi documentali, la parte contribuente non aveva fornito la prova contraria tesa a dimostrare, in via documentale, non solo che non sapeva, ma anche che non poteva s apere di partecipare a operazioni fraudolente poste in essere dai nominati cedenti 4 collegati alle operazioni IVA c ontestate e tal e conclusione no n era inficiata dalle affermazioni di parte ricorrente sulla base dei documenti presentati; -) era legittimo l'accertamento di maggiori ricavi d'impresa , applicando una percentuale del 10% che appariva ponderata in quanto esitata da dati precisi e concordanti, conseguenti all'artificiosa riduzione del prezzo degli autoveicol i (nonostante il filtro della società cartiera il valore imponibile era inferiore a quello pagato dalla stessa cartiera al fornitore comunitario) e alla conseguente e qui rilevante minore fatturazione effettuata ai clienti della società R.P.L. ### s.a.s. di ### & C.. 4. I giudici di secondo grado, con riferimento all'anno 2003, hanno esposto le seguenti considerazioni: -) i motivi secondo, terzo, quarto, quinto, sesto, settimo e ottavo erano infondati, in quanto si basavano sull'asserita «incolpevole ignoranza di R.P.L. ### circa la sottostante frode IVA operata dalla cartiera società cedente ### s.r.l.», dalla quale l'appellante nell'anno di interesse 2003 aveva acquistato otto autovetture con operazioni soggettivamente inesistenti; -) era pure infondato il primo motivo sul rilievo n. 1, con cui, riscontrata la prese nza di fatturazioni con un v alore infe riore a quello di costo, l'### aveva rideterminato in aumento i ricavi della ### applicando, alle sole oper azioni che prese ntavano un coefficiente di redditivi tà inferiore a quello medio, le percentuali di ricarico medie pari al 9,68% per le operazioni effettuate in regime IVA ordinario e al 10,08% per le operazioni effettuate in regime IVA del margine globale, in quanto la rideterminazione delle due percentuali di ricarico era conseguente al riscontro oggettivo di differenze abnormi nelle percentuali formalmente applicate e segnatamente, per le auto nuove lo scarto variava da - 8,20 per cento a + 18,83 per cento (quindi di oltre 10 punti percentuali); per le auto usate lo scarto variava da - 17,63 per cento a + 36 per cento 5 (quindi di oltre 18 punti); si trattava di una operazione legittima perché basata su dati non privi di concretezza e in presenza di evidenti casi di sottofatturazione (indici che costituiscono senza dubbio indizi gravi, precisi e concordanti) nonché applicando due distinte medie aritmetiche perché i beni di cui trattavasi, automobili rispettivamente nuove e usate, appartenevano allo stesso genere senza al cuna differenz iazione merceologica; -) il motivo sul rilievo n. 5, con il quale l'### aveva ritenuto il costo di euro 18.800,00 (e della relativa detrazione IVA per euro 3.760,00) per il pagamento di provvigioni a favore del socio accomandatario ### per le vendite da egli portate a buon fine, in forza di un contratto di agenzia, era infondato perchè, così come avevano statuito i giudici di primo grado, «non v'è dubbio che il compito di promuovere le vendite degli autoveicoli rientra nell'esercizio dell'attività gestionale dell'impresa che, si ripete, grava sul socio accomandatario e risulta pertanto priva di giustificazione la contemporanea esistenza del rapporto di agenzia fra la società e il socio accoman datario. Ne conse gue che legittimam ente l'### ha escluso la deducibilità dei costi per provvigioni». 5. La società R.P.L. ### s.a.s. di ### & C., nella persona del socio accomandatario e legale rappresentante, e i soci ###### hanno proposto ricorso per cassazione con atto affidato a sette motivi. 6. L'### delle ### resiste con controricorso. 7. La società R.P.L. ### s.a.s. di ### & C. e i soci ##### i #### la, hanno depositato memoria. ### 1. Preliminarmente va rilevata la regolarità della n otifica d el controricorso alla luce del tenore dell'art. 6, comma 11, del decreto legge 23 ottobre 2018, n. 119, che dispone che: «Per le controversie 6 definibili sono sospesi per nove mesi i termini di impugnazione, anche incidentale, delle pronunce giurisdizionali e di riassunzione, nonché per la proposizione del controricorso in Cassazione che scadono tra la data di entrata in vigore del presente decreto (19 dicembre 2018) e il 31 luglio 2019». 2. Va parimenti ritenuta infondata l'eccezione della società ricorrente spiegata nella memoria, riguardante la notifica di due controricorsi (il primo notificato il 6 agosto 2019 e il secondo notificato il 9 agosto 2019), in qua nto i controricorsi notificati sono sost anzia lmente sovrapponibili e il secondo contiene il richiamo alla sospensione dei termini di cui al decreto legge n. 119 del 2018 e, in ogni caso, potendo assumere il secondo controricorso la veste di memoria difensiva debitamente depositata nei termini. 3. Il primo mezzo deduce la violazione e falsa applicazione degli artt. 38 e 39 del d.P.R. n. 600 del 1973, nonché degli artt. 54 e 55 del d.P.R. n. 633 del 1972, n. 633 in relazione all'art. 360, comma primo, n. 3, cod . proc. civ., sul rilievo n. 1, per l'IVA 2003. ### trentino aveva ritenuto il rilievo legittimo per via delle «differenze abnormi» nelle percentuali di guadagno sulle singole vendite della società e della «presenza di evidenti casi di sottofatturazione (indici che costituiscono senza dubbio indizi gravi, precisi e concordanti)», così ritenendo elemento sufficiente per la determinazione di maggiori ricavi l'applicazion e, da parte della società ricorre nte, di una percentuale di ricarico oscillante e non stabilmente predeterminata e che tale elemento dimostrava, di per sé, l'esistenza di una fattispecie di evasi one tributaria. Si tratt ava di una p retesa costr uita su un modello logico irragionevole, totalmente arbitrario e privo di qualsiasi aggancio con la realtà economica. Non era realisticamente pensabile che un'impr esa di rivendita di automobili ap plicasse il medes imo, identico coefficiente di r icarico su ogni singola transazione. Al contrario, erano le condi zioni specifiche del singolo veic olo, le 7 variazioni contingenti delle quo tazioni di mercato, le modalità di pagamento negoziate con il cl iente a rendere ogni operazion e di vendita diversa dall'altra, con naturale e fisiologica applicazione di aliquote di ricarico (e, dunque, percentuali di profitto) anche assai divaricate tra di loro, ferma restando (in un'ottica di perseguimento del fine di lucro) l'esistenza di una percentuale globale positiva. Né aveva rilevanza il fatto che, solamente in cinque casi su un totale di oltre settanta operazioni di vendita, la percentuale di ricarico fosse risultata negativa, in quant o si trattava di pochissime eccezioni, dettate dalla contingenza e opportunità dell'imprenditore di liberarsi di veicoli rivelatisi «cattivi affari», o acquisti di usato da acquirenti di veico li nuovi e des tinati, se invenduti, a ulteriori deprezzamenti di valore. Quanto sin qui espos to non era stato valutato dalla ### tributaria di secondo grado, così come non era stato considerato che le operazioni in «regime del margine» reputate antieconomiche in quanto «sottofatturazioni» risultavano tutte legate al c.d. «ritiro dell'usato» e avevano errato i giudici di secondo grado a fare di scendere da una v endita sotto costo una certa ipotesi di «sottofatturazione», con conseguente illegittimità dell'accertamento promosso dall'### In relazione al medesimo rilievo, per gli stessi motivi, la sentenza impugnata doveva, altresì essere censurata, là dove, poche righe dopo, aveva considerato legittima nel caso di specie l'applicazion e della semplice media aritmetica 3.1 Il motivo è inammissibile e, pure, infondato. 3.2 E' inammissibile perché si tratta di una doglianza diretta, con evidenza, a censurare una err onea r icognizione della fattispecie concreta, di necessità mediata dalla contestata valutazione delle risultanze probatorie di causa, che non costituiscono vizio di violazione di legge (Cass., 19 agosto 2020, n. 17313). 8 3.3 In proposito, questa Corte ha affermato il principio secondo cui è inammissibile il ricorso per cassazione che, sotto l'apparente deduzione del vizio di violazione o falsa applic azione di legge, di mancanza assoluta di motivazione e di omesso esame circa un fatto decisivo per il giudizio miri, in realtà, ad una rivalutazione dei fatti storici operata dal giudice di merito (Cass., 7 dice mbre 20 17, n. 29404; Cass., 4 agosto 2017, n. 19547; Cass., Sez. U., 27 dicembre 2019, n. ###; Cass., 4 marzo 2021, n. 5987) e che, con la proposizione del ricorso per cassazione, il ricorrente no n può rimettere in discussione, contrapponendone uno difforme, l'apprezzamento in fatto dei giudici del merito, tratto dall'analisi degli elementi di valutazione disponibili ed in sé coerente, atteso che l'apprezzamento dei fatti e delle prove è sottratto al sindacato di legittimità, dal momento che, nell'ambito di quest'ultimo, non è conferito il potere di riesaminare e valut are il merito della causa, ma solo quello di controllare, sotto il profilo logico formale e della correttezza giuridica, l'esame e la valutazione fatta dal giudice di merito, cui resta riservato di individuare le fonti del proprio convincimento e, all'uopo, di valut are le prove, contro llarne attendibilità e concludenza e scegliere, tra le risultan ze prob atorie, quelle ritenute idonee a dimostrare i fatti in discussione (Cass., 26 ottobre 2021, n. ###). 3.4 Ed invero, nel caso di specie, laddove i ricorrenti deducono che «la vendita sottocosto è st ata aprioristicamente considerata "anti economica"; beni fortemente differenziati tra loro sono stati considerati come "merce omogenea"; è stato erroneamente applicato il criterio della media aritmetica in luogo di quello della media ponde rata; ai risul tati ottenuti è stato dato val ore di prova incontrovertibile, e non di semplice "valenza indiziaria"; non è stata considerata come "risultante già in punto di .fatto" la "notevole differenza di valore tra i prodotti venduti", con co nseguente mancata liberazione del contribuente dall'onere di prova contraria», non viene in rilievo la violazione delle regole di diritto che si assumono essere state violate e la doglianza mira, piuttosto, a cont estare l'accertamento in fatto operato dalla 9 ### tributaria regionale, insindacabile in questa sede, stante che la valutazione delle prove raccolte, anche se si tratta di presunzioni, costituisce un'attività rise rvata in via esclusiva all'apprezzament o discrezionale del giudice d i merito (cfr. Cass., 19 lug lio 2021, 20553). 3.5 Ed invero questa Corte ha affermato che la scelta del diverso calcolo della percentuale di ricarico app licata sui generi venduti, mediante «media aritmetica semp lice» (comparazione tra prezz i di acquisito e di vendita di alcuni generi merceologici) ovvero mediante «media aritmetica ponderata» (comparazione tra prezzi di acquisto e vendita relativi a gruppi merceologici omo gen ei concernenti i ben i commercializzati dalla impresa), non costituisce oggetto di specifica previsione legislativa, rimanendo pertanto escluso che la scelta di uno piuttosto che dell'altro possa in tegrare una violazione di norme di diritto (cfr. Cass., 20 novembre 2001, n. 14576; Cass., 16 dicembre 2009, n. 26312 ) e che «la scelta da parte dell'Am ministraz ione finanziaria del criterio di determinazione della percentuale di ricarico deve, tuttavia, rispondere a canoni di coerenza logica e congruità che devono essere esplicitati attraverso adeguato ragionamento», essendo consentito il ricorso al criterio della «media aritmetica semplice» in luogo della «media ponderale» quando risulti l'omogeneità della merce, ma non quando fra i vari tipi di merce esista una notevole differenza di valore ed i tipi più venduti presentino una percentuale di ricarico molto inferiore a quella risultante dal ricarico medio (cfr. Cass., 23 gennaio 2003, n. 979; Cass., 19 giugno 2009, n. 14328; Cass., 16 dicembre 2009, n. 26312; Cass., 28 aprile 2010, n. 10148). 3.6 Ora senza prescindere dall'ulteriore profilo di inammissibilità della censura, nella part e in cui non si con fronta con il conten uto de l provvedimento impugnato, laddove, a pag. 32, ha affermato che i beni in esame appartenevano al lo stesso genere senza alcuna differenziazione merceologica (automobili nuove e usate), il motivo è 10 pure infondato, poiché i giudici di secondo grado hanno radicato la propria statuizione di legittimità del rilievo n. 1 dell'avviso d i accertamento relativo all'anno d'imposta 2003 (con il quale l'### aveva rilevato l'incongruenza dei ricavi dichiarati rispetto alle risultanze dello studio di settore di appartenenza, in ragione di un ammontare degli acquisti superiore al volume d'affare dichiarato, la dichiarazione di una perdita di esercizio, e l'applicazione di una scarsa percentuale di ricarico su l costo del ve nduto) non soltanto su ll'applicazione delle percentuali di ricarico medie, ma an che sullo specifico element o riferibile esclusivamente alla effettiva condotta economica tenuta dalla impresa nel corso dell'anno 2003, senza che tale anomalia gestionale avesse trovato riscontro in fenomeni di contingenza economica determinati da calo della domanda, difficoltà negli approvvigionamenti, esigenze di smaltimento di magazzino. Non si è dunque in presenza di un rilievo fiscale fondato su un dato statistico estrinseco ed astratto rispetto alle circostanze concrete in cui opera la impresa verificata, come correttamente ha affermato la ### tributaria regionale, ma su u n fatto storico (gestione antieconom ica, volume d'affari inferiore all'ammontare degli acquisti e perdita di esercizio correlata alla diminu ita percentuale di ricarico) che, ne l caso specifico, si palesava come anomalia nella gestione economica, in quanto riferibile alla riduzione d ella percentuale di ricarico applicata s ui prodotti venduti, non altriment i apprezzabile alla stregua di circostanze obiettive attinenti l'andamento del mercato o le strategie d'impresa; i ### territoriali, sulla base dell'elemento fattuale indicato (gestione antieconomica), hanno, dun que, ritenuto configurabile la p rova presuntiva dei maggiori ricavi/re dditi, richiesta dall'art. 39, comma primo, lett. d) del d.P.R. n. 600 del 1973 e dall'art. 54, comma secondo, d.P.R. n. 633 del 1972, con valutazione di merito non sindacabile in sede di legi ttimità, prova in quanto tale idonea «ex se» a fond are l'accertamento con metodo analitico-induttivo 11 3.7 Ciò conforme mente alla giurisprudenza di questa Co rte che ha affermato che: -) in tema di ### la circostanza che un'impresa commerciale dichiari per più annualità un volume di affari di molto inferiore agli acquisti ed applichi modestissime perce ntuali di ricarico sulla merce venduta costituisce una condotta commerciale anomala, di per sé sufficiente a giustificare, da parte dell'### una rettifica della dichiarazione, ai sensi dell'art. 54 del d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, con conseguente potere di applicare anche una diversa percentuale di ricarico (Cass., 9 giugno 2017, n. 14370;Cass., 6 dicembre 2011, 26167); -) la circost anza che una impresa commerciale dichiari, ai fi ni dell'imposta sul reddito, per p iù anni di seguito rilevanti perdite, nonché una ampia diva ricazione tra costi e ricavi, cost ituisce una condotta commerciale anomala, di per sé sufficiente a giustificare da parte dell'erario una rettifica della dichiarazione, ai sensi dell'art. 39 del d.P.R. n. 660 del 1973, a meno che il contribuente non dimostri concretamente la effettiva sussistenza delle perdite dichiarate (Cass., 15 ottobre 2007, n. 21536); -) in tema di accertamento delle imposte dirette, la prova presuntiva dei maggiori ricavi, idonea a fondare l'accertam ento con il m etodo analitico-induttivo di cui all'art. 39, primo comma, lett. d), del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, può essere desunta da una cond otta commerciale anomala (nella specie, ravvisata nella drastica riduzione della percentual e di ricarico normalmente applicata nell'anno precedente e in quello successivo, senza che tale anomalia gestionale fosse giustificata da fenomeni di contingenza economica, determinati da calo della domanda, difficoltà negli approvvigionamenti od esigenze di smaltimento di magazzino) del contribuente (Cass., 2 luglio 2014, n. 15038); 12 -) in tema di accert amento, l'### finanziaria può determinare il reddito del contribuente in via induttiva, pur in presenza di contab ilità formalmente regolare, o ve quest'ultima sia intrinsecamente inattendibile per l'antieconomicità del comportamento del contribuente, che può desumersi an che da un unico elemento presuntivo, purché preciso e grave, quale l'abnormità della percentuale di ricarico (Cass., 30 ottobre 2018, n. 27552); -) in tem a di accertamento t ributario, o ve la contabilità risulti formalmente regolare, ma si riveli intrinsecamente inattendibile per l'antieconomicità del comportamento del contribuente, in applicazione dell'art. 39, comma 1, lett. d), del d.P.R . n. 300 del 1973, l'### finanziaria può desumere in via induttiva - sulla base di presunzioni semplici, purché gravi, precise e concordanti - il reddito del contribuente, utilizzando le incongruenze tra i ricavi, i compensi e i corrispettivi dichiarati e quelli desumibili dalle condizioni di esercizio della specifica attività svolta, lasciando al contribuente l'onere di fornire la prova contraria mediante la dimostrazione della correttezza delle proprie dichiarazioni (Cass., 9 agosto 2022, n. 24578). 3.8 In ultimo mette conto rilevare che, in tema di determinazione del reddito di impresa, la p ossibilit à di detrarre abbuoni e sconti riconosciuti alla clientela è subordinata a due condizioni: a) che venga praticato dal contribuente uno sconto sul prezzo della vendita; b) che la riduzione del corrispettivo al cliente sia frutto di un accordo, sia esso documentale, verbale e finanche successivo, purché trasfuso in note di accredito emesse da una parte a favore dell'altra, con l'allegazione della causale che, volta per volta, ab bia giustificato q uegli scont i riconosciuti (cfr. Cass., Sez. U., 26 aprile 2017, n. 10225), nel caso in esame del tutto assenti. 4. Il secondo mezzo deduce la violazione e falsa applicazione degli articoli 6 e 19 del d.P.R. n. 633 del 1972, nonché delle regole sull'onere della prova di cui all'art. 2697 cod. civ., in relazione all'art. 360, comma 13 primo, n. 3, cod. proc. civ., sul rilievo n. 2, per l'Iva relativa all'anno di imposta 2003 e per l'Iva relativa all'anno di imposta 2004. ### aveva fatto derivare dai generici accertamenti della guardia di ### una automatica inversione della prova in capo all'odierna ricorrente. ### della prova, per converso, ricadeva int egralmente sull'### finanziaria, la quale doveva, alla luce di elementi oggettivi, che il contribuente, in ragione di elementi riconducibili alla situazione concreta da lui vissu ta, ign orava colpevolme nte o era a conoscenza della frode posta in essere da terzi; non era, dunque, il contribuente che doveva provare la propria buona fede, ma era l'### ad essere gravato dall'onere della prova in merito agli elementi che giustificavano la mancata detrazione. Nelle trentacinque pagine di cui si componeva la sentenza impugnata, si continuavano a richiamare atti di indag ine che facevano esclusivo riferim ento ai forn itori delle autovetture senza mai citare una singola operazione effettivamente avvenuta tra gli stessi e l'odierna società ricorrente. Dalla motivazione della sentenza impugnata emergeva chiaramente come l'attenzione del Collegio si fosse rivolta in modo esclusivo alle società cedenti, anziché al cessionario, non venendo critic ata nello specifico alcuna singola transazione intercorsa tra le società che non versavano l'IVA e l'odierna ricorrente. ### trentino, in vio lazione dei principi di dirit to affermati dalla Corte d i ### e dalla ### a Corte di Cassazione, non aveva prestato alcu na atten zione alla fattispecie concreta limitandosi a trascrivere i verbali di accertamento redatti nei confronti dei fornitori per l'insieme delle loro operazioni che, in percentuali prossime allo zero, riguardavano ### aveva ignorato le risultanze degli unici procedimenti che avessero realmente indagato in merito agli acquisti conclusi dalla società R.P.L. auto, vale a dire, quelli penali; nelle poche righe dedicate al socio accomandatario (ma non al suo operato o ai suoi scambi con i fornitori incriminati, come avrebbe invece dovuto essere) aveva introdotto una presunzione di 14 conoscenza di qualsiasi frode, anche delle meno diffuse (sottovalutate in que gli anni persino dagli apparat i statali), in ragione della sua esperienza nel settore, non consi derando l'ordinaria diligenza dell'imprenditore onesto; non erano state analizzate le s ingole transazioni, come riscontrato dalla conferma degli avvisi di avvenuta in manier a unitaria, senza consid erare che non vi era alcuna somiglianza tra gli acquisti di ### di ### e d i ### in quanto ciascuno avveniva con modalità e tempistiche; i rapporti tra le predette fornitrici della società R.P. L. erano stati trattat i in modo unitario, come se, una volta dimostrata l'ignoranza colpevole in merito ad un determinato fornitore, vi fosse una presunzione di «riconoscibilità» di tutti gli al tri, così violando l'art. 3 C ost. e non operando un'analisi della fattispecie concreta. 4.1 Senza prescindere dal profilo di inammissibilità della censura perchè diretta a censurare una erronea ricognizione della fattispecie concreta, di necessit à media ta dalla contestata valutazione de lle risultanze probatorie di causa, che non costituiscono vizio di violazione di legge, il motivo è infondato. 4.2 In propo sito, deve richiamarsi l'orientame nto di questo C orte secondo cui «qualora l'### one finanziaria contesti che la fatturazione attiene ad operazioni soggettivamente inesistenti, inserite o meno nell'ambito di una frode carosello, incombe sulla stessa l'onere di provare la consape volezza del destinatario che l'operazione si inseriva in una evasi one dell'im posta dimost rando, anche in via presuntiva, in base ad elementi oggettivi specifici, che il contribuente fosse a conoscen za, o avrebbe dovuto e sserlo usan do l'ordinaria diligenza in ragione del la qualità professionale ricoperta, d ella sostanziale inesistenza del contraente; ove l'### assolva a d etto incombente istrutto rio, grava sul contribuente la prova contraria di avere ad operato, per n on essere co involto in 15 un'operazione volta ad e vadere l'im posta, la diligenza mass ima esigibile da un operatore accorto, secondo criteri di ragionevolezza e di proporzionalità in rapporto alle circostanze del caso concreto» ( Cass., 31 gennaio 2022, n. 2922; Cass., 20 luglio 2020, n. 15369; Cass., 28 febbraio 2019, n. 5873; Cass., 20 aprile 2018, n. 9851). 4.3 Dunque, questa Corte, partendo dalla premessa che ai fini della ripartizione dell'onere della prova, occorre considerare che il diniego del diritto di detrazione segna un'eccezione al principio di neutralità dell'Iva che tale diritto costituisce, ha affermato che incombe, in primo luogo, sull'### fi nanziaria provare che, a fronte dell'esibizione del titolo, difettano, le condizioni, oggettive e soggettive, per la detrazione e che, una volta raggiunta questa prova, spetterà al contribuente fornire la prova contraria, ossia di aver svolto le trattative in buo na fede, ritenendo in colpevolmente che le merci acquistate fossero effettivamente rifornite dalla società cedente (Cass., 20 aprile 2018, n. 9851, citata). 4.4 Ancora è stato precisato che, in tema di evasione dell'IVA a mezzo di frodi carosello, quando l'operazione soggettivamente inesistente è di tipo triangolare, poco complessa e caratterizzata dalla interposizione fittizia di un soggetto terzo tra il cedente comunitario ed il cessionario italiano, l'onere probatorio a carico della ### finanziaria, sulla consapevolezza da parte del cessionario che il corrispettivo della cessione sia versato al soggetto terzo non legittimato alla rivalsa né assoggettato all'obbligo del pagamento dell'imposta, è soddisfatto dalla dimostrazione che l'interposto si a privo di dotaz ione personale e strumentale adeguata alla prest azione fatturata, mentre spetta al contribuente-cessionario fornire la prova contraria della buona fede con cui ha sv olto le trattative ed acquistato la merce , ritenendo incolpevolmente che essa fosse realmente for nita dalla pe rsona interposta (Cass., 21 aprile 2017, n. 10120; Cass., 30 ottobre 2018, n. 27629). 16 4.5 Anche la Corte di ### tizia dell'U nione ### a, di re cente, in materia di governo delle prove allegate dalle parti in tema di operazioni soggettivamente inesistenti, ha affermato che: «26. Come ricordato in più occasioni dalla Corte, la lotta contro evasioni, elusioni ed eventuali abusi costituisce un obiettivo riconosciuto e incoraggiato dalla direttiva 2006/112. A tale riguardo, la Corte ha stabilito che i sing oli non possono avvalersi fraudolentemente o abusivamente delle norme del diritto dell'### e che, pertanto, spetta alle autorità e ai giudici nazionali negare il beneficio del diritto a detrazione se è dimostrato, alla luce di element i obietti vi, che tale diritto vien e invocato in modo fraudolent o o abusivo (v., in tal senso, sentenze del 6 luglio 2006, ### e ### C- 439/04 e C-440/04, EU:C:2006:446, punti 54 e 55, nonché dell'11 novembre 2021, ### C-281/20, EU:C:2021:910, punto 45 e giurisprudenza ivi citata). 27. Per quanto riguarda l'eva sione, secondo una giur isprudenza costante il bene ficio del diritto a detrazione deve essere negato non solamente quando un'evasione dell'IVA sia co mmessa dal soggetto passivo stes so, ma anche qualora si dimostri che il soggetto passivo, al quale sono stati ceduti i beni o prestati i servizi posti a fondamento del diritto a detr azione, sapeva o avrebbe dovuto sapere che, con l'acquisto di tali beni e servizi, partecipava ad u n'operazione che si iscriv eva in un'evasione dell'IVA (v., in tal senso, sentenze del 6 luglio 2006, ### e ### C-439/04 e C-440/04, EU:C:2006:446, punto 59; del 21 giugno 2012, ### e ### C-80/11 e C-142/11, EU:C:2012:373, punto 45, nonché dell'11 novembre 2021, ### C-281/20, EU:C:2021:910, punto 46). 28. La Corte ha altresì ripetutamente precisato, con riferimento a casi in cui le condizioni sostanziali del diritto a detrazione erano soddisfatte, che il beneficio del diritto a detrazione può essere negato al soggetto passivo soltanto qualora si dimostri, alla luce di elementi oggettivi, che questi sapeva o avrebbe dovuto sapere che, con l'acquisto dei beni e servizi posti a fon damento del d iritto a detrazione, lo stesso partecipava a un'operazione che si iscriveva in una siffatta evasione commessa dal fornitore o da altro operatore intervenuto a monte o a valle nella catena delle cessioni o prestazioni (sentenza dell'11 novembre 2021, ### C-281/20, EU:C:2021: 910, punto 48 e giurisprudenza ivi citata). 29. A tale riguardo, la Corte ha infatti stabilito che non è compatibile con il regime del diritto a detrazione previsto dalla direttiva 2006/112 sanzionare con il diniego di tale diritto un soggetto passivo che non sapeva e non avrebbe potuto saper e che l'operazione inte ressata si iscriveva in un' evasione commessa dal fornito re, o che u n'altra ope razione nell'ambito della catena de lle cessioni, anteriore o posteriore a quella realizzata da detto soggetto passivo, era 17 viziata da evasione dell'### posto che l'istituzione di un sistema di responsabilità oggettiva andrebbe al di là di quanto necessario per garan tire i diritti dell'E rario (sentenza dell'11 novembre 2021, ### C-281/20, EU:C:2021:910, punto 49 e giurisprudenza ivi citata). 30. Inoltr e, seco ndo una giurisprudenza costante della Corte, poiché il diniego del diritto a detrazione è un'eccezione all'applicazione del principio fondamentale che tale diritto costituisce, incombe alle autorità tributarie dimostrare adeguatamente gli elementi oggettivi che consentono di concludere che il soggetto passivo ha commes so un'evasione dell'IVA o sapeva o avreb be dovuto sapere che l'operazione invocata a fondamento del diritto a detrazione si iscriveva in una simile evasione. Spetta poi ai giudici nazionali verificare se le amministrazioni finanziarie interessate abbiano dimostrato l'esistenza di detti ele menti oggettivi (sentenza dell'11 novembre 2021, ### C-281/20, EU:C:2021:910, punto 50 e giurisprudenza ivi citata). 31. Poiché il diritto dell'### non prevede norme relative alle modalità dell'assunzione delle prove in materia di evasione dell'### tali elementi oggettivi devono essere stabiliti dall'autorità tributaria secondo le norme in materia di prova previste dal diritto nazionale. Tuttavia, tali norme non devono pregiudicare l'efficacia del diritto dell' ### (sente nza dell'11 novembre 2021, Fe rimet, C- 281/20, EU:C:2021:91 0, punto 51 e giurisprudenza i vi citata). 32. Dalla giurisprudenza rammentata ai punti da 27 a 31 della presente sentenza deriva che il beneficio del diritto a detrazione può essere negato a tale soggetto passivo solo se, dopo aver proceduto ad una valutazione globale di tutti gli elementi e di tutte le circostanze di fatto del caso di specie, effett uata conformemente alle norme in materia di prova del diritto nazionale, è accertato che quest'ultimo ha commesso un'evasione dell'IVA o sapeva o avrebbe dovuto sapere che l'operazione invocata a fondamento di tale diritto rientrava in una siffatta evasione. Il beneficio del diritto a detrazione può essere negato solo qualora tali fatti siano stat i sufficientemente dimostrati con mezzi che non siano supposizioni (v., in tal senso, sentenza dell'11 novembre 2021, ### C-281/20, EU:C:2021:910, punto 52 e giurisprudenza ivi citata). 33. Se ne deve dedurre che l'autorità tributaria che intende negare il beneficio del diritto a detrazione deve dimostrar e in modo adeguato, conformemente alle norme in materia di prova previste dal diritto nazionale e senza pregiudicare l'efficacia del diritto dell'### sia gli elementi oggettivi che provino l'esistenza dell'evasione stessa dell'### sia quelli che dimostrino che il soggetto passivo ha commesso tale evasione o sapeva o avrebbe dovuto sapere che l'operazione invocata a fondamento di tale diritto rientrava in detta evasione» (cfr. Corte di ### dell'### 1 dicembre 2022, in C-512/21, paragrafi 26 - 33). 18 4.6 In conclusione, è certo che, salva la pretesa di un maggior rigore probatorio a seconda del livello di complessità dell'organizzazione della frode, in base al riscontro di una c atena più corta o più lunga rappresentativa del numero di società partecipanti all'illecito, che l'accertamento giudiziale del concreto atteggiarsi delle varie fattispecie è generalmente affidato all'allegazione di prove indiziarie, che il giudice è tenuto a vagliare secondo i principi posti a presidio del governo delle prove presuntive (Cass., 12 luglio 2023, n. 19981) e che, come sopra rilevato, in ipotesi d i fatturazione pe r operazione soggettivamente inesistente consistita nella diretta acqu isizione della prestaz ione da soggetto certamente div erso da quello che ha emesso fattur a e percepito l'iva in rivalsa, la p rova che la prestazione non è stata effettivamente eseguita dal fatturante, essendo que sto privo di dotazione personale e strumentale adeguata all'esecuzione d ella prestazione medesima, cost ituisce di per sé elemento idoneament e sintomatico dell'assenza di «buona fede» del contrib uente, poiché l'immediatezza dei rapporti (tra cedente/fat turante-cessionario committente) induce ragionevolmente ad e scludere l'ignoran za incolpevole del contribuente in merito all'avvenuto versamento dell'iva a soggetto non legittimato alla rivalsa né assoggettato all'obbligo del pagamento dell'imposta; con l'effe tto che, in tal caso, sarà il contribuente a dover provare di non essere a conoscenza del fatto che il fornitore effettivo del bene o della prestazione era, non il fatturante, ma altri (Cass., 30 ottobre 2018, n. 27629). 4.7 Ciò posto, il giudice tributario di merito, investito della controversia avente ad oggetto l'atto impositivo, deve previamente valutare, con giudizio di fatto censurabile in cassazione solo per vizi attinenti alla congruità ed alla coerenza logica della motivazione, la sussistenza dei caratteri di gravità, precision e e concordanza degli i ndizi motivanti l'atto medesimo , esaminandoli sia singolarmente sia nel loro complesso, ed esponendo adeguatamente l'esito di tale giudizio nella 19 motivazione della sentenza. Quando egli ritiene, in base a deduzioni logiche di ragionevole probabilità (non necessariamente di certezza), che detti indizi sono sufficienti a supportare la presunzione semplice di fondatezza della pretesa, con riguardo, nel caso delle frodi carosello, all'esistenza dell'organizzazione fraudolenta, alla partecipazione ad essa del contribuente o, quanto meno, alla consapevolezza da parte sua di avvantaggiarsi della frode con danno dell'erario, la domanda dell'amministrazione deve ritenersi provata; con la conseguenza che si sposta a carico del contribuente, secondo la regola generale ricavabile dall' art. 2727 cod. civ. e ss., e dall'art. 2697, comma secondo, cod. civ., l'onere di p rovare eventual i fatti a suo favore; la mancata deduzione di idonea prova contraria, fi n dall'atto introdut tivo del giudizio, o l'insuccesso di e ssa, comp ortano l'accoglimento della pretesa del fisco fondata su valide presunzioni. In tale contesto, le dichiarazioni rilasciate da terzi; le risultanze delle indagini condotte nei confronti di altre società; gli atti trasmessi dalla guardia di finanza, risultanti dall'attività di polizia giudiziaria, senza esclusione di altri atti, se cont enuti negli atti (come il p rocesso verbale di constatazione) allegati all'avviso di rettifica notificato o trascritti essenzialmente nella motivazione dello stesso, costituiscono parte integrante del materiale indiziario e probatorio, che il giudice tributario di merito è tenuto a valutare dandone adeguato conto nella motivazione della sentenza. Né in campo tributario sono previst e limitazioni di efficacia deg li atti trasmessi dall a polizia giudiziaria p er il fatto, in particolare , che il difensore del contribuente non abbia partecipato alla formazione della prova racchiusa n ell'atto trasmesso; il contenuto di tale atto, d'altronde, costituisce semplice indizio nel processo tributario, ed il giudicante di merito è tenuto a pre nderlo in considerazione, a vantaggio o contro il fisco, nel quadro delle complessive acquisizioni processuali, con piena facoltà d'intervento delle difese. 20 4.8 Tanto premesso, ne lla vicenda in esame, la ### issione tributaria regionale ha fatto piena e corretta applicazione dei principi di diritto espressi in tali arresti giurisprudenziali. 4.9 Nello specifico, i giudici di appello, dopo avere evidenziato i fatti posti a fondamento del complesso meccanismo frodatorio operante in più province oggetto dell'accertamento del 2004 (cfr. pag. 15-19 della sentenza impugnata) e ri chiamati i principi della giurisp rudenz a unionale e della Corte di Cassazione, hanno evidenziato che «per la tipologia delle operazioni di causa (acquisto in ### di macchine nuove e usate provenienti dalla ### da società con sede ######, stante la prossimità dei rapporti tra cessionario e cedente italiani, sono sufficienti elementi indiziari gravi, precisi e concordanti per suffragare la fondatezza della pretesa posta a fondamento dell'avvio di accertamento con conseguente sorgere dell'onere a carico della parte contribuente di dimostrare il contrario» e che «gli elementi indiziari tutti sopra riportati , raccolti e vagliati unitariament e in sede procedimentale dall'### (lo si ripete: le società cedenti erano prive di sedi effettivamente operative e di organizzazio ne sta bile nonché intestate a persone sprovviste di competenza professionale nel set tore), si presentino gravi, univoci, correl ati e concordanti; che, di conseguenza, con il loro insieme è stata r aggiunta, in via presuntiva, la prova della natura fittizia delle operazioni intercorse tra R.P.L. ### e cinque imprese sopra nominate. Tali elementi, complessivamente considerati, e avuto riguardo le concrete circo stanze de l caso, avrebbero dovuto indurre un operatore economico solitamente accorto a sospettare delle irregolarità delle operazioni che stava concludendo; quegli elementi costituivan o infatti indizi bastan ti per sospettare l'esistenza di irregolarità, di possibile evasione fiscale, e che richiedevano l'assunzione di puntuali informazioni al fine di sincerarsi dell'affidabilità delle controparti (cfr., CGUE, C-277/14 del 2015, cit.) . A ciò si deve soggiungere che il socio accomandatario e legale rappresentante di R.P.L. ### - che ha dichiarato al ### della Repubblica di ### di operare da anni nel setto re, segnat amente sin dal 1978 prima nella concessionaria ### e poi dipendente della ditta ### e dal 2000 come titolare della R.P.L. ### (verbale di data 13.10.2005) - era una persona esperta del settore, che necessariamente conosceva i costi e i prezzi di scambio, gli agenti che operavano nel mercato della compravendita di auto nuove e usate anche dalla ### e le modalità con cui avvenivano quelle operazioni. Per cui si deve concludere che egli non poteva non conoscere i meccanismi frodatori vigenti per ottenere autovetture a prezzi 21 inferiori a quelli di listino. Difatti, l'acquisto di automobili provenienti dalla ### da soggetti poco professionalizzati e certamente non filantropi a prezzi inferiori a quelli di mercato, senza la previa effettuazione di alcuna verifica su chi fossero realmente e come operassero quegli operatori che consent ivano al ### di s puntare prezzi concorrenziali, non rientra nei parametri minimi di verifica che un operatore economico oculato e prudente deve porre in essere verso i suoi fornit ori. In altri termini, l'acquirente non può limitarsi ad appurare la materiale detenzione del bene in capo ad un fornitore perché occorre anche verificare la reale identità del venditore anche - quantomeno - per poter azionare nei suoi confronti eventuali, successive azioni di garanzia e di responsabilità. E ciò indipendentemente dalla circostanza che egli abbia tratto, o meno, benefici dalla rivendita dei beni così procurati (Cass. Civ., Sez. V, 18.12.2014, n. 26854). Benefici, nondimeno, presenti nella vicenda de quo, avendo l'### mostrato come il meccanismo frodatorio descritto abbia permesso ai soggetti reali acquirenti, qual era appunto R.P.L. ### di "piazzare le autovetture ad un pr ezzo altam ente concorrenziale e anche [di] detrarre l'IVA sug li acquisti effettuati" (cfr., pag. 9 dell'avviso e schema rappresentativo delle differenze di prezzo e di imposta dovuta tra acquisto regolare e acquisto con frode). Tutto ciò, in corretta e doverosa applicazione dell'art. 54, comma 5, del d.P.R . 633 del 1972 ha autorizzato l'### finanziaria a stabilire l'esistenza di detrazioni non spettanti» ed ancora che « a f ronte di tale suffici ente prov a legittimamente acquisita in via presuntiva sulla base di elementi documentali, la parte contribuente non è riuscita a fornire prova contraria tesa a dimostrare, in via documentale, non solo che non sapeva, ma anche che non poteva sapere di partecipare a operazioni fraudolent e poste in essere dai nominati cedenti collegati alle operazioni IVA contestate»; i giudici di secondo grado hanno, poi, rilevato che il compendio probatorio posta a base degli accertamenti eseguiti dall'### non era stato inficiato dalle affermazioni di parte ricorrente che, pe r sment ire l'inesistenza soggettiva del cedente ai fini fiscali aveva presentato visure camerali («dalle quali, tutt avia si evince solo che le predette società eran o formalmen te costituite e che avevano un capitale sociale ma non la loro esistenza a fini fiscali né che le operazioni fatturate sono state realmente poste in essere dalle stesse»); visure catastali e fotografie di alcuni capannoni («documenti che attestano solamente l'esistenza fisica di quegli immobili ma non il loro concreto utilizzo per la vendita di automobili (a tacere che l'esibizione di detta documentazione contrasta palesemente con quanto affermato nelle controdeduzioni), ossia che "la compravendita di auto usate 22 di importazione può avvenire .... senza necessità di autosaloni o spazi espositivi»); una perizia asseverata redatta dal proprio consulente tecnico finalizzata a dimostrare che «il prezzo di acquisto delle automobili non era inferiore a quello di mercato», che, tuttavia, prescindeva dalla circostanza che nella vicenda di causa le autovetture erano state acquistate tramite un intermediario, il che doveva immancabilmente comportare l'applicazione di un ulteriore ricarico; l'avvenuta regolare immatric olazione delle autovetture acquistate dalle nominate s ocietà cartiere cedenti, formalmente primo acquirente nazio nale, nonostante le operazioni fossero state realizzate nell'anno 2004; che gli strumenti per contrastare il fenomeno delle frodi nel settore del commercio di autoveicoli erano stati introdotti successivamente, con l'art. 1, commi da 378 a 386, della legge n. 311 del 2004 e che i decreti di archiviazione non potevano avere alcuna automatica autorità di cosa giudicat a nel processo tributario. 4.10 Il procedimento logico-valutativo seguito dalla ### tributaria regionale è, dunque, coerente con i crit eri di ripartizione dell'onere probatorio come regolato dall'art. 2697 cod. civ., la cui violazione si configura se il giudice di merito applica la regola di giudizio fondata sull'onere della prova in modo erroneo, cioè attribuendo l'onus probandi a una parte diversa da quella che ne era onerata secondo le regole di ripartizione basate sulla differenza tra fatti cost itutivi ed eccezioni (Cass., 23 ottob re 2018, n. 26769). Inoltre, come correttamente rilevato dai giudici di second o grado, nell'ambito del processo tributario, il provvedimento di archiviazione pronunciato in sede penale ex art. 408 cod. proc. pen. non impedisce che lo stesso fatto venga diversamente defini to, valutato e qualific ato dal giudice tributario, poiché, a differen za della sentenza pronunciata all'esito del dibattiment o, detto decreto ha per presupposto la mancanza di un processo e non dà luogo ad alcuna preclusione, non rientrando nemmeno tra i provvedimenti dotati di auto rità di cosa 23 giudicata giusta il disposto dell'art. 654 cod. proc. pen. (Cass.,4 agosto 2020, n. 16649). 5. Il terzo mezzo deduce l'omesso esame sulla funzione di controllo demandata allo Stato e sul conseguent e legittim o affidamento nei confronti dei soggetti importatori di autoveicoli in relazione all'art. 360, comma 1, n. 5, cod. proc. civ., sui rilievi n. 2 per l'Iva relativa all'anno di imposta 2003 e per l'Iva relativa all'anno di imposta 2004. ### trentino non aveva preso posizione in merito ai controlli gravanti sugli organi del Ministero dei ### ma si era limitata a dichiarare che «si dis cute di operazioni realizz atesi nell'a nno 2004 e che solo successivamente, con l'art. 1, commi da 378 a 386, della l. 30.12.2004, n. 311 (finanziaria 2005), il legislatore ha introdotto strumentazioni per contrastare il fenome no delle frodi nel settore del commercio, comunitario e non, di autoveicoli». Era vero che ult eriori misure preventive mirate ad impedire le frodi nel settore automobilistico erano state introdott e nel 2004 e nel 2006, quando la reale portata d el fenomeno era divenuta di dominio pubblico, ma il Collegio trentino non aveva preso posizione in merito ai controlli ai quali la ### era tenuta già dal 1993 (e dal 2000 a seguito della circolare attuativa). 5.1 Il motivo è inammissibile. 5.2 Ed infatt i, per effett o della nuova formulazione del l'art. 360, comma primo, n. 5, cod. proc. civ., come introdotta dal decreto legge 22 giugno 2012, n. 83, convertito, con modificazioni, dalla legge 7 agosto 2012, n. 134, oggetto del vizio di cui alla citata norma è oggi esclusivamente l'omesso esame circa un «fatto decisivo per il giudizio, che è stato oggetto di discussione tra le parti». Il mancato esame, dunque, deve riguardare un vero e proprio ≪fatto≫, in senso storico e normativo, ossia un fatto principale, ex art. 2697 cod. civ., cioè un ≪fatto≫ costitutivo, modificativo impeditivo o estintivo, o anche un fatto secondario, vale a dire un fatto dedotto ed affermato dalle parti 24 in funzione di prova di un fatto principale (Cass., 8 settembre 2016, 17761; Cass. 13 dicemb re 2017, n. 29883 ), e non, invece, le argomentazioni o deduzioni difensive (Cass., SU, 20 giugno 2018, 16303; Cass. 14 giugno 2017, n. 14802), oppure gli elementi istruttori in quanto tali, quando il fatto storico da essi rappresentato sia stato comunque preso in considerazione dal giudice, ancorché questi non abbia dato conto di tutte le risultanz e probatorie astrattamente rilevanti; il ≪fatto≫ il cui esame sia stato omesso deve, inoltre, avere carattere ≪decisivo≫, vale a dire che se esam inato avrebb e determinato un esito diverso della controversia, e deve, altresì, essere stato ≪oggetto di discussione tra le parti≫: deve trattarsi, qui ndi, necessariamente di un fatto ≪controverso≫, contestato, non dato per pacifico tra le parti (Cass., Sez. U., 7 aprile 2014, n. 8053). 5.3 Se così è, senza prescindere dal difetto di autosufficienza della censura nella parte in cui assume che il Collegio trentino non aveva preso posizione in merito ai controlli ai quali la ### era tenuta già dal 1993 (e dal 2000 a seguito della circolare attuativa), senza «localizzare» tale censura sia nel primo grado di giudizio, che nel secondo grado, nel caso in esame, nell'esposizione del motivo, non si ravvisa alcun riferimento a fatti controversi, nella accezione indicata, richiamando i ricorrenti in modo estremamente generico il mancato esame di «contro lli» da parte della ###, né specificano la «decisività» di tale asserito «fatto», alla luce dei principi sopra richiamati in materia di operazioni soggettivamente inesistenti e di riparto dell'onere della prova. 5.4 Non è superfluo rilevare che, questa Corte ha chiarito che il fatto storico prospettato, inteso come un preciso accadimento o una precisa circostanza in senso storico-naturalistico, deve essere decisivo, ovvero per potersi configurare il vizio è necessario che la sua assenza conduca, con un giudizio di certezza e non di mera probabilità, ad una diversa decisione, in un rapporto di causalità fra la circostanza che si assume 25 trascurata e la soluzione giuridica data, vale a dire un fatto che se esaminato avrebbe determin ato un esito diverso dell a controversia (Cass., 8 ottob re 2014 , n. 21152; Cass., 14 novemb re 2013, 25608). 6. Il quarto motivo ded uce l'omesso esame della limitata struttura societaria della so cietà R.P.L. Au to e del conseguente legi ttimo affidamento nei confronti di soggett i dotati d el medesimo assetto imprenditoriale in relazione all'art. 360, comma primo, n. 5, cod. proc. civ., sui rilievi n. 2 per l'Iva relativa all'anno di imposta 2003 e per l'Iva relativa all'anno di imposta 2004. ### tributaria regionale non aveva considerato che la società R.P.L. ### era, a differenza delle società fornitrici, una società di persone nella quale risultavano soci tutti i familiari del legale rappresentante. Si trattava di una circostanza determinante in quanto se adeguatam ente considerat a avrebbe portato alla necessaria conclusi one che n on si pote va esigere dalla società (che aveva sempre adempiuto ai propri oneri ### una generale diffidenza nei confronti di altri op eratori economici che avevano (purtroppo solo apparentemente) abbracciato la medesima filosofia imprenditoriale. 6.1 Il motivo è inammissibile, perché ancora una volta non deduce l'omesso esame circa un «fatto decisivo per il giudizio, che è stato oggetto di discussione tra le parti». (Cass., Sez. U., 7 aprile 2014, 8053). 7. Il quinto mezzo deduce la violazione e falsa applicazione degli artt. 38 e 39 del d. P.R. n. 600 del 1973, nonché degli artt. 54 e 55 del d.P.R. n. 633 del 1972, in relazione all'art. 360, comma primo, n. 3, cod. proc. civ., in relazione al rilievo n. 3 per l'Iva relativo all'anno di imposta 2003 e l'Iva relativa all'anno di imposta 2004. La sentenza del Collegio trentino era altresì illegittima laddove aveva confermato la rideterminazione del reddito in relazione al rilievo n. 3, così portando di fatt o ad una doppia sanz ione fiscale per il medesimo fat to 26 contestato. La società doveva essere considerata incolpevolmente non a conosce nza del mancato ver samento dell '### e le sue scrittu re contabili dovevano essere considerate attendibili, facendo venire meno la prem essa del ragionamento po sto alla base della decisione del Collegio trentino, i n quanto non spettava al cessionario l'onere di dimostrare le «ragioni economiche» della vendita sottocosto da parte del proprio fornitore e subirne le even tuali conseguenze; l'asserita vendita sottocosto non equivaleva a vendita a valori diversi da quelli di mercato; le operazioni effettuate dalla società R.P.L. ### erano state, sotto un profilo imprenditoriale, ineccepibili attesa la sua estraneità alle vicende delle c.d. «società cartiera» (con un guadagno medio del 10% circa); la società ricorrente non aveva proceduto ad alcuna vendita sottocosto dei beni acquisiti e tale aspetto doveva essere considerato pacifico e non contestato ; tale cond otta antieconomica , in ipotesi ascrivibile ai fornitori, non poteva essere imputata, in nessun caso, all'odierna ricorrente, né risultava idonea a dimostrare il conseguimento di maggiori ricavi da parte di questa; la congruità dei corrispettivi di acquisto si giustif icava altresì in termini economici rispetto ai ricavi dichiarati, dai quali era conseguito un utile di esercizio. ### tributaria regionale con l'inciso «nonostante il filtro della società cartiera il valore imponibile era inferiore a quello pagato dalla stessa cartiera al fornitore comunitario» non aveva considerato che la presenza di un missing trader, fisiologicamente, non alzava la base imponibile di un bene, ma la riduceva. 7.1 Anche il quinto motivo è inammissibile, dovendosi ribadire che con la proposizione del ricorso per cassazione, il ricorrente non può rimettere in discussio ne, cont rapponendone uno difforme, l'apprezzamento in fatto dei giudici del merito, tratto dall'analisi degli elementi di valutazione disponib ili ed in sé coerente, atteso che l'apprezzamento dei fatti e delle prove è sot tratto al sind acato di legittimità, dal momento che, nell'ambito d i quest'ultimo, non è 27 conferito il potere di riesaminare e valutare il merito della causa, ma solo que llo di controllare, sotto il profilo logico formale e della correttezza giuridica, l'esame e la va lutazione fatta dal giudic e di merito, cui resta riservato d i indivi duare le fonti del proprio convincimento e, all'uopo, di valut are le prove, contro llarne attendibilità e concludenza e scegliere, tra le risult anze pro batorie, quelle ritenute idonee a dimostrare i fatti in discussione (cfr. anche Cass., 7 dicembre 2017, n. 29404). 7.2 Il mot ivo è, pure infondato, do vendosi richiamare le argomentazioni già svolte in relazione al primo e al secondo motivo di ricorso ed avendo la sentenza impugnata motivato secondo il prudente apprezzamento delle concrete circostanze acquisit e al processo e nell'esercizio del potere giurisdizionale tipicamente attribuito al giudice del merito. 7.3 In particolare, i giudici di secondo grado, in conformità ai principi già esposti, hanno affermato che l'### in sede di accertament o analitico-induttivo, ai sensi dell'art. 39, comma p rimo, lett. d), del d.P.R. n. 600 del 1 973, aveva determinato i «maggiori ricavi conseguenti alla minore fatturazione da parte di ### ai propri clienti applicando la percentuale del 10 per cento, calcolata per difetto, che costituisce il vantaggio economico procurato dall'interposizione fittizia dei soggetti coinvolti nella frode sui valori imponibili in acquisto» e che «tale percentuale, calcolata come media e acc ertata nel cor so delle indagini svolte sui sogg etti interposti, è stat a applicata al valore imponibile degli acquisti effettuat i nell'anno 200 4 ai cinque fornitori menzionati»; che, conseguita la prova della natura fittizi a delle operazioni, la d ocumentazione contabile di R.P.L ### aveva indubbiamente perso di attendibilità per cui era legittimo l'accertamento di maggiori ricavi d'impresa - applicando una percentuale che appariva ponderata in quanto esitata d ati precisi e concordanti - conseguenti all'artificiosa riduzione del prezzo degli autoveicoli (nonostante il filtro 28 della società cartiera il valore imponibile era inferiore a quello pagato dalla stessa cart iera al fornitore co munitario) e alla conse guente e rilevante minore fatturazione effettuata ai clienti di ### (cfr. pag. 29 della sentenza impugnat a). Inoltre, la ### tri butaria regionale ha ritenuto (ancora una volta in conformità ai principi sopra affermati) che i motivi riguardanti la incolpevole ignoranza della società R.P.L. ### erano infondati, aggiungendo anche ulteriori dati fattuali, ovvero che «nel p.v.c. redatto nei confronti della ### il ###, richiamato nell'avviso di accertamento, e nel p.v.c. di data 2.3.2005 consegnato al sig. ### si legge che la nominata cartiera, sorta nel novembre 2001, era partecipata dai soci ### s.r.l. al 70 per cento e sig.ra ### legale rappresentate, con quota del 30 per cento; che la sede legale della società era una villetta a schiera situata in un quartiere residenziale di ### priva di insegna o di altra scrittura identificativa; che la sede operativa era nel Comune di ### presso un capannone commerciale adibito a carrozzeria tuttavia mai utilizzato per il deposito delle autovetture come dichiarato dalla stessa legale rappresentante; che solo dopo un anno e mezzo di attività con il solo acquisto di vetture da fornitori comunitari la ### aveva raggiunto un volume d'affari di oltre 15 milioni di euro senza collaboratori, strutture e affidamenti bancari e che aveva però "accumulato un debito IVA di oltre 4 milioni di euro"; che "in generale era il fornitore comunitario a consegnare le auto al cliente finale, che "altre volte" era il cliente privato a ritirare l'auto all'estero; che "in altri casi" era la stessa sig.ra Bon adimani a rit irare le aut ovetture dal fornitore comunitario e a portarle in ### su strada; che, in ogni caso, i clienti versavano in anticipo il prezzo da versare al fornitore comunitario , che la "### e i suoi clienti costituivano un'unica entità economic a" perché "una v olta individuata l'auto da acquistare i fondi vengono anzitutto fatti transitare dal conto dell'operatore effettivo (cliente nazionale della ### sul conto corrente del missing trader ### e successivamente utilizzati per il pagament o del fornitore comun itario ….a questi movimenti finanziari corrisp onde un artificioso flusso di fat turazione dal fornitore comunitario al missing trader e dal missing trader all'operatore effe ttivo il quale", talvolta, quando adduceva esigenze di particolare urgenza, "veniva autorizzato da ### a pagare direttamente il fornitore comunitario"». 8. Il sesto mezzo deduce la violazione e falsa applicazione dell'art. 75 T.U.I.R. e dell'art. 19 del d.P.R. n. 633 del 1972, in relazione all'art. 360, 29 primo comma, n. 3, cod. proc. civ.. ### trentino aveva confermato il rilievo n. 5 in quanto appariva illogico un rapporto di agenzia tra il socio accomandatario di una società e la medesima e, richiamando gli stessi p.v.c., aveva considerato tali spese volte a «gonfiare i costi» di gestione e ad «avere denaro contante». E tuttavia, il legislatore, nella legge che disciplinava il contratto di agenzia (art. 5 della legge n. 204 del 1985), pur introducendo una specifica previsione, non aveva ritenuto la posizione del socio accomandatario incompatibile con quella di agente di comme rcio. In ragione dell'esistenza del contratto , il componente negativo di reddito scaturito dal rapporto negoziale presentava tutti i requisiti richiesti dall'art. 75 T.U.I.R., al tempo vige nte, ai fin i della deducibilità e che identicamente sussistenti erano anche i presupposti di inerenza per la detrazione della corrispondente IVA ai sensi dell'art. 19 del d.P.R. n. 633 del 1972. 8.1 Il motivo è inammissibile, perché si traduce in una censura in punto di fatto, diretta ad un riesame del merito della causa, non consentito nel giudizio di legittimità es eguito dai giudici di secondo grado, che su l punto, dopo avere rilevato che il contratto consisteva nell'incarico di agente di commercio s enza d eposito affidato il 2 m aggio 2 001 al rappresentante legale e socio accomandatario (### ), con lo scopo di «dare incremento alle vendite di autoveicoli nuovi ed usati» e che le provvigioni sarebbero state rico nosciute «sull'importo totale al netto dello sconto di cassa, per gli ordini da Voi trasmessi e per i quali sarà verificato l'incasso dell'intero prezzo .. sarà riconosciuta la percentuale del 2% ... le provvigioni saranno liquidate entro 5 giorni dalla fine del mese di competenza su presentazione di regolare fattura», hanno evidenziato che: dal p.v.c. del 2 marzo 2005 emergeva che la società era gestita a tempo pieno dell'unico socio accomandatario; che dal verbale del 13 gennaio 2005 lo stesso ### aveva dichiarato al ### ico Ministero che la moglie e i figli, pur essendo soci, n on svolgevano alcuna attività nell'azienda; che l'art. 4 dell'atto costitutivo della ### disponeva che «i soci accomandatari si impegnano a fornire la loro 30 attività in favore della società nel settore commerciale e amministrativo, mentre i soci accomandanti potranno prestare la loro opera sotto la direzione dei soci accomandatari amministratori e potranno da questi essere delegati a svolgere particolari funzioni. I soci non potranno, senza consenso degli altri, esercitare per conto proprio o altrui un'attività concorrente o analoga con quella della società» e, in ragione di tali elementi, hanno ritenuto, concordemente ai giudici di primo grado, che il com pito di pro muovere le vendite degli autoveicoli rientrava nell'esercizio dell'attività gestionale dell'imp resa, gravante sul socio accomandatario, e che, pertanto, risultava priva di giustifi cazione l a contemporanea esistenza del rapporto di agenzia fra la società e il socio accomandatario. 8.2 Deve, in proposito, richiamarsi la giurisprudenza di questa Corte secondo cui «In mate ria di deducibi lità dei costi d'impresa, la derivazione dei costi da una attività che è espressione di distrazione verso finalit à ulteriori e diverse da que lle proprie dell'attività dell'impresa, come in caso di operazioni oggettivamente inesistenti per mancanza del rapporto sotto stante, comporta il venir meno dell'indefettibile requisito dell'inerenza tra i costi medesimi e l'attività imprenditoriale, inerenza che è onere del contribuente provare, al pari dell'effettiva sussistenza e del preciso ammontare dei costi medesimi; tale ultima prova non può, peraltro, consistere nella esibizione della fattura, in quanto espressione cartolare di operazioni commerciali mai realizzate, né nella sola dimostrazione della regolarità formale delle scritture contabili o dei mezzi di pagamento adoperati, i quali vengono normalmente utilizzati proprio all o scopo di far apparire reale un'operazione fittizia» (Cass., 19 dicembre 2019, n. ###) e che «In materia di operaz ioni inesi stenti, ove il giudice abbia esclu so la deducibilità dei costi a valle dell'accertam ento dell'in esistenza delle operazioni, deve ritenersi che lo stesso non abbia indagato circa il fatto che i costi fossero o meno deducibili in ragione della sussistenza dei requisiti di effettività e i nerenza, ma abbia legittimamente tratto il 31 convincimento negativo quale diretta conseguenza dell'inesistenza delle operazioni che li avrebbero generati» (Cass., 8 febbraio 2023, 3835). 9. Il settimo mezzo deduce la violazione e falsa applicazione art. 91 cod. proc. civ. sulla condanna alle spese di lite per quanto concerne l'anno di imposta 2014. ### trentino aveva errato, in quanto non aveva condannato l'### a rifondere le spese di lite ai soci, in una situazione che doveva essere equiparata a quella della soccombenza.
In ogni caso, anche se i soci #### e ### erano parte del procedimento relativo all'anno 2003 (poi riunito a quello del 2004), lo stesso non poteva certamente sostenersi per ciò che concerne il socio ### i, il qu ale si vedeva costretto a costituirsi e a prendere parte ad un intero procedimento per via del «tuziorismo» dell'### che, nel timo re di incorrere nell'errore già commesso di viola zione del l itisconsorzio necessario tra società di persone e soci, aveva prefer ito impropriamente, proce dere alla citazione di tutti quanti i soci. 9.1 Il motivo è infondato. 9.2 Non sussiste , infat ti, il vizio di violazione d i legge de dotto, in quanto la ### tributaria reg ionale, che ha integralmente compensato le spese di lite, non ha fatto applicazione del criterio della soccombenza, che va inteso nel senso che soltanto la p arte interamente vittoriosa non può essere condannata, nemmeno per una minima quota, al pagamento delle spese stesse e che identifica la parte soccombente, alla stregua del principio di causalità, con quella che, lasciando insoddisfatta una pretesa riconosciuta fondata, abbia dato causa alla lite ovvero con quella che abbia tenuto nel processo un comportamento rilevatosi ingiustificato (Cass., 16 giugno 2 011, 13229; Cass., 4 agosto 2017, n. 19613). 9.3 Va, inoltre , precisato, che, con riferime nto al regolamento delle spese di lite, il sindacato della Corte di cassazione è limitato ad 32 accertare che non risulti violato il principio secondo il quale le spese non possono essere poste a carico della parte vittoriosa, con la conseguen za che esula da tale sindacato, e rientra nel pot ere discrezionale del giudice di merito, sia la valutazione dell'opportunità di compe nsare in tutto o in parte le spese di lite , tanto nell'ipote si di soccombenza reciproca, quanto nell'ip otesi di concorso con altri giusti motivi, sia provvedere alla loro quantificazione, senza eccedere i limiti (minimi, ove previsti e) massimi fissati dalle tabelle vigent i (Cass., 21 luglio 2017, n. 18125; Cass.,17 ottobre 2017, n. 24502); inoltre, il provvedimento del giudice col quale vengono compensate le spese è sind acabile in sede di legittimità nei limiti della logicità e correttezza della motivazione (Cass., 31 marzo 2007, n. 8059), vizio nemmeno dedotto nel caso di specie, dove, in ogni caso, i giudici di secondo grado hanno compensato interamente le spese di lite «vista la risalenza e la complessità della vicenda, nonché il differente esito dei precedenti gradi di giudizio». 10. Per le ragioni di cui sopra, il rico rso deve e ssere rigettato e i ricorrenti vanno condanna ti al pag amento delle spese processuali, sostenute dalla ### contro ricorrente e liqu idate come in dispositivo, nonché al pagamento dell'ulteriore importo, previsto per legge e pure indicato in dispositivo. P.Q.M. La Corte rigett a il ricorso e condanna i ricorr enti al pag amento, in favore della Age nzia controricorrente , delle spese del giudizio di legittimità, che liquida in euro 5.800,00 per compensi, oltre alle spese prenotate a debito.
Ai sensi d ell'art. 13, comma 1 quater, del d.P.R . n. 115 del 2002, inserito dall'art. 1, comma 17, della legge n. 228 del 2012, dà atto della sussistenz a dei presupposti per il versamento , da parte de i ricorrenti, dell'ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a 33 quello dovuto per il ricorso principale, a norma del comma 1 bis, dello stesso articolo 13, ove dovuto.
Così deciso in ### il 24 aprile 2024.
v5.31
