testo integrale
### ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 9226/2023 R.G., proposto DA la “### del ### S.p.A.”, con sede ###persona del di rigente preposto alla redazione di documenti contabili societari e ### pro temp ore, rappresentata e difesa dall'Avv. ### e dall'Avv. ### entrambi con studio in ### ove elettivamente domiciliat ###allegato al ricorso introduttivo del presente procedimento; RICORRENTE CONTRO l'### delle ### con sede ###perso na del ### pro tempore, rappresentata e difesa dall'### dello St ato, con sede in ### ove per legge domiciliata; CONTRORICORRENTE avverso la sentenza depositata dalla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della ### 21 ottobre 2022, 1192/03/2022; ##### udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio non partecip ata del 31 mag gio 2024 dal Dott. #### 1. la “### del ### S.p.A.” ha proposto ricorso per la cassazione della sentenza depositata dalla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della ### 21 ottobre 2022, n. 1192/03/2022, la quale, in controversia avente ad oggetto l'impugnazione di avviso di rettifica catastale - con ripristino dei mappali originari in categoria D/5 in luogo del proposto frazionamento d ei medesimi in un map pale in categoria D/5 e in quattro mappali in categoria A/10 - per un fabbricato sito in ### alla ### sviluppato su sei livelli (di cui cinque fuori terra ed uno sotto terra) e censito in catasto con le particelle 315 sub. 20, 322 sub. 1, 324 sub. 8 e 333 sub. 12 del foglio 129, all'esito di procedura “DOCFA” dell'anno 2010 (per una diversa distribuzione degli ambienti interni), ha rigettato l'appello proposto dalla medesima nei confronti dell'### delle ### avverso l a sentenza depositata dalla ### tributaria provinciale di ### il 13 di cembre 2018, n. 8 35/03/2018, con condanna alla rifusione delle spese giudiziali; 2. il giudice di appello ha confermato la decisione di prime cure - che aveva rigettato il ricorso originario - sul presupposto che la rettifica catastale fosse giustificata in relazione alla unitaria destinazione del fabbricato in questione all'esercizio dell'attività bancaria; 3. l'### delle ### ha resistito con controricorso; ### 1. il ricorso è affidato a quattro motivi; 3 1.1 con il prim o motivo, si denunci a violazione e falsa applicazione degli artt. 1, commi 335 e 336, della legge 30 dicembre 2004, n. 311, 1 , commi 21 e 22, della legge 28 dicembre 2015, n. 208, e 1, comma 3, del d.m. 19 aprile 1994, n. 701, in relazione agli artt. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ. e 62 del d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, per essere stato erroneamente ritenuto dal giudice di secondo grado, per un verso, di richiamare a sostegno del decisum una normativa completamente inconferente rispetto al caso di specie (vale a dire, la legge 30 dicembre 2004, n. 311), e, per altro verso, di affermare che, in assenza di modifiche strutturali all'immobile, sarebbe preclusa al contribuente la possibilità di rettificare il classamento del l'immobile medesimo, in special modo sul la scorta della legge 28 dicembre 2015, n. 208, che risulterebbe inapplicabile agli immobili iscritti nella categoria D/5; 1.2 co n il secondo motivo, si denu ncia violazione e falsa applicazione degli artt. 5 del r.d.l. 13 aprile 1939, n. 652, convertito, con modificazioni, dalla legge 11 agosto 1939, 1249, 40 del d.P.R. 1 dicembre 1949, n. 1142, e 1, comma 3, del d.m. 19 aprile 1994, n. 701, in relazione agli artt. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ. e 62 del d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546 , pe r essere stato erroneamente ritenuto dal giudice di secondo grado «che le u.i.u. non potrebbero dirsi autonome da un pu nto di vista fu nzionale e reddituale in quanto rivolte a uno scopo unitario e collegate fra loro con una scala interna»; 1.3 co n il terzo motivo , si denuncia violazione e falsa applicazione degli artt. 2697 cod. civ., 1, commi 21 e 22, della legge 28 dicembre 2015, n. 208, e 1, comma 3, del d.m. 19 aprile 1994, n. 701, in relazione agli artt. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ. e 62 del d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, 4 per essere stato erroneamente ritenuto dal giudice di secondo grado «che l'### finanziaria avrebbe soddisfatto l'onere probatorio su di essa incombente per il sol fatto di aver ripristinato l'originaria rendita catastale attribuita all'immobile dalla Ricorrente»; 1.4 co n il quarto motivo, si denuncia n ullità della sentenza impugnata ### per violazione o falsa applicazione dell'art. 112 cod. proc. civ. e/o degli artt. 132, secondo comma, n. 4, cod. proc. civ., 118, primo comma, disp. att. cod. proc. civ., e 36, comma 2, n. 4, del d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, in relazione agli artt. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., e 62 del d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, per essere stato omesso dal giudice di secondo grado di pronunciarsi « sul motivo di appello con cui la ### ha contestato nel merito la valorizzazione dell'immobile accertato, evidenziando altresì che il passaggio motivazionale che potrebbe astrattamente ritenersi reso in risposta a tale motivo è in ogni caso corredato da una motivazione apparente»; 2. il primo motivo è infondato, per quanto, nonostante la correttezza del dispositivo in punto di diritto, la motivazione della sentenza impugn ata debb a essere parzialmente emendata nei termini specificati in appresso, ai sensi dell'art. 384, quarto comma, cod. proc. civ.; 2.1 la censura attinge la sentenza impugnata, nella parte in cui si aff erma che: « La giurisprudenza di legittimità ha preso posizione sul tema [C ass. n. 9629/12], giungendo alla conclusione che per giustificare un riclassamento è necessario che ricorrano due possibili presupposti, individuati dalla L. 311/04 art. 1 commi 335 e 336 e cioè: - ### specifiche subìte dalla unità immobiliare; - ### di parametri della microzona in cui si trova la unità immobiliare, 5 ma in questo caso va indicato l'atto con cui si è proceduto alla revisione dei parametri in seguito a dei concreti miglioramenti del contesto urbano [si discuteva infatti di un riclassamento che ave va innalzato la categoria catastale ad iniziati va dell'amministrazione finanziaria]. Oppure è necessario che vi sia una incongruenza tra il precedente classamento della unità immobiliare ed il classamento di fabbricati similari con caratteristiche analoghe [art. 3 comma 58 L. n. 662/96]. Nel caso in esame non ricorre alcuno di questi presupposti. Deve anche [essere] sottolineato che è un dato pacifico, non contestato, che la procedura ### del 2016 è stata attivata senza c he vi fosse stato alcuna modifica strutturale dell'edificio»; 2.2 anzitutto, si deve rilevare l'improprio ed erroneo richiamo del giudice di appello alla legge 30 dicembre 2004, n. 311; 2.3 invero, giova ricordare che il nostro ordinamento catastale prevede tre ipotesi di revisione del classamento di un immobile urbano su inizi ativa del l'amministrazione comunale (tra le tante: Cass., Sez. 6^-5, 6 maggio 2013, n. 10489; Cass., 5^, 23 luglio 2019, n. 19810; Cass., Sez. 5^, 24 luglio 2019, nn. 19989 e 19990; Cass., Sez. 5^, 10 agosto 2021, n. 22564; Cass., Sez. 5^, 3 novembre 2021, n. ###; Cass., Sez. 5^, 12 gennaio 2022, n. 730; Cass., Sez. 5^, 8 febbraio 2022, 4055; Cass., Sez. 5^, 18 agosto 2023, n. 24798); a) la prima è prevista dall'art. 3, comma 58, della legge 23 novembre 1996, n. 662, secondo cui il Comune può chiedere l'intervento dell'### delle ### per ottenere la revisione del classamento di un immobile, sia quand o il classamento stesso risulti non aggiornato, sia quando esso risulti palesemente non congruo rispetto a fabbricati similari e aventi medesime caratteristiche; in tal caso, l'atto deve precisare a 6 quale presupposto - il non aggiornament o del classamento ovvero la palese incongruità rispetto a fabbricati similari - la modifica debba essere associata, specificamente individuando, nella seconda ip otesi, i fabbricati , il loro classamento e le caratteristiche analoghe che li renderebbero similari all'unità immobiliare oggetto di riclassamento; b) la seconda è prevista dall'art. 1, comma 336, della legge 30 dicembre 2004, n. 311, e riguarda il classamento di immobili non dichiarati ovvero di immobili che abbiano subito variazioni edilizie non denunziate; in tal caso, l'atto deve recare l'analitica indicazione di tali trasformazioni; c) la terza è prevista dall'art. 1, comma 335, della legge 30 dicembre 2004, n. 311, e riguarda la revisione dei parametri catastali della microzo na in cui gli immobili sono situati, giustificata dal significativo scosta mento del rapp orto tra valore di mercato e valore catastale in tale microzona rispetto all'analogo rapporto nell'insieme delle microzone comunali; in tal caso, l'atto deve indicare la specifica menzione dei suddetti rapporti e del relativo scostamento; 2.4 nella specie, però, in base alla incontroversa esposizione degli antefatti extraprocessuali, non vi è stata alcuna iniziativa dell'amministrazione comunale in ordine alla revisi one catastale del fabbricato, per cui la fattispecie non rientra in alcuna delle ipotesi summenzionate, per cui il giudice di appello è correttamente giunto «alla conclusione che per giustificare un riclassamento è necessario che ricorrano du e pos sibili presupposti, individuati dalla L. n. 311/04 art. 1 commi 335 e 336 e cioè: - ### specifiche subìte dalla unità immobiliare; - ### di parametri della microzona in cui si trova la unità immobiliare, ma in questo caso va indicato l'atto co n cui si è procedut o alla re visione dei parametri in 7 seguito a dei concreti miglioramenti del contesto urbano [si discuteva infatti di un riclassamento che ave va in nalzato la categoria catastale ad iniziativa dell'amministrazione finanziaria]. Oppure è necessario che vi sia una incongruenza tra il precedente classamento della unità immobiliare ed il classamento di fabbricati similari con caratteristiche analoghe [art. 3 comma 58 L. n. 662/96]. Nel caso in esame non ricorre alcuno di questi presupposti»; 2.5 viceversa , la co ntribuente risulta aver scelto per la revisione catastale lo strumento del procedimento “DOCFA”, regolato dal d.m. 19 aprile 1994, n. 701, il cui art. 1, comma 1, il quale prevede che si possa far ricorso ad essa in due soli casi: in ipotesi di presentazione di dichiar azione di nuova costruzione di cui all'art. 56 del d.P.R. 1 dicembre 1949, 1142, ovvero in ipotesi di variazione dello stato dei beni di cui all'art. 20 del r.d.l. 13 aprile 1939 n. 652, conver tito, con modificazioni, dalla legge 11 agosto 1939, n. 1249, il quale impone alle persone o agli enti indicati nell'art. 3 l'obbligo di denunciare, nei modi e termini da stabilirsi con il regolamento, le variazioni nello stato e nel possesso dei rispettivi immobili, le quali comunque implichino mutazioni ai sensi dell'art. 17 del r.d.l. 13 aprile 1939, n. 652, convertito, con modificazioni, dalla legge 11 agosto 1939, n. 1249; 2.6 l'impiego della procedura “DOCFA” è, pertanto, limitato ai soli casi di variazione effettiva dello stato dell'immobile che implichi modifica nella co nsistenza delle singole unità immobiliari, circostanza questa che non si è verificata nel caso in esame, ov e risulta che la procedura “DOCFA” è stata introdotta dalla contribuente unicamente per una variazione che riguardava la destinazione d'uso delle varie porzioni del medesimo fabbricato; difatti, secondo l'accertamento fattone 8 dal giudice di appello, «la procedura ### del 2016 è stata attivata senza che vi fosse stato alcuna modifica strutturale dell'edificio»; 2.7 parimenti, non è calzante il richiamo all'art. 1, commi 21 e 22, della legge 28 dicembre 2015, n. 208, a tenore dei quali: «21. A decorrere dal 10 gennaio 2016, la determinazione della rendita catastale degli immobi li a destinazione speciale e particolare, censibili nelle categorie catastali dei gruppi D ed E, è effettuata, tramite stima diretta, tenendo conto del suolo e delle costruzioni, nonché degli elementi ad essi strutturalmente connessi che ne accrescono la qualit à e l'u tilità, nei limiti dell'ordinario apprezzamento. Sono esclusi dalla stessa stima diretta macchin ari, congegni, attrezzature ed altri impianti, funzionali allo specifico processo produttivo. 22. A decorrere dal 1° gennaio 2016, gli intestatari catastali degli immobili di cui al comma 21 possono presentare atti di aggiornamento ai sensi del regolamento di cui al decreto del ### delle finanze 19 aprile 1994, n. 701, per la rideterminazione della rendita catastale degli immobili già censiti nel rispetto dei criteri di cui al medesimo comma 21»; 2.8 con una tecnica leg islativa “per esclusione ”, il suddetto comma 21 descrive, nella sua prima parte, le caratteristiche di bene immobile o parte integrante di esso (suolo, costruzioni ed altri elementi ad essi strutturalme nte connessi), che ne accresce l'utilità ed il valore, per poi escludere, nella sua ultima parte, tutte quelle componenti che sono funzionali al processo produttivo (macchinari, congegn i, attrezzature, impianti), meglio noti con la denominazione di “imbullonati”; la scelta legislativa è, quindi, quella di sottrarre dal carico impositivo del tributo locale il valore delle componenti impiantistiche secondo un criterio distintivo che privilegia la destinazione ad attività 9 produttive dei settori della siderurgi a, manifattura, energia indipendentemente dalla natura strutturale e dalla rilevanza dimensionale del manufatto che fosse o meno infisso al suolo (Cass., Sez. 6^-5, 30 settembre 2020, n. 20726; Cass., 5, 22 settembre 2021, n. 25784; Cass., Sez. 5^, 18 luglio 2022, n. 22551); 2.9 la nozione normativa di macchinari, congegni, attrezzature ed altri impianti, funzionali e strutturali allo specifico processo produttivo e sottratti al regime fiscale «prescinde dal fatto che i manufatti siano o meno infissi stabilmente al suolo, essendo invece essenziale il loro impiego nel proce sso produttivo. È irrilevante la consi stenza fisica della costruzione, ciò che interessa è il rapporto di strumentalità rispetto al process o produttivo. (…) È, qu indi, ben possibile che un elemento strutturalmente connesso al suolo o alla costruzione che ne accresce la qualità o l'utilit à debba essere espunto dalla valutazione catastale in ragione della sua specifica funzionalità rispetto al processo produ ttivo» (C ass., Sez. 6^-5, 30 settembre 2020, n. 20726; Cass., Sez. 5^, 18 luglio 2022, 22551); 2.10 la giurisprudenza di legittimità ha anche affermato che la norma in esame non ha natura impositiva, ma catastale e che, soprattutto, essa non delinea l'eccezionalità di una esenzione o di un trattamento di favore, quanto il regime ordinariamente applicabile a tutti quei beni che - per quanto infissi al suolo e non privi di connotati “immobiliari” - rientrino nella tipologia generale dei «macchinari, congegni, attrezzature ed altri impianti funzionali allo specifico processo produttivo» (Cass., Sez. 5^, 18 luglio 2022, n. 22551); 2.11 nel caso in esame, si tratta di un'unità immobiliare che la ricorrente ha descrit to, nel ricorso introd uttivo , come 10 «fabbricato edificato nella prima metà del secolo scorso, che si eleva per cinque piani fuor i terra ed è dotat o di un piano sotterrano, suddiviso in diverse unità immobiliari, in particolare, 12 abitazioni, 5 negozi e 5 magazzini»; a suo dire, «originariamente tale fabbricato era destin ato, nella sua interezza, all'esercizio dell'attività bancaria, è stato censito agli atti catas tali come un'un ica unità im mobiliare appartenente alla categoria D/5 “### di credito, cambio e assicurazione”, e c ioè tra gli immobili costruiti per le speciali esigenze dell'attività bancaria per i quali la rendita è attribuita mediante il metodo della stima diretta, con valore pari ad € 131.500,00»; in seguito, «la BNL ha mutato l'utilizzo e la destinazione del suddetto fabbricato, intraprendendo lavori straordinari di ristrutturazione allo scopo di frazionarlo in separ ate ed autonome porzioni, da adibire ad uffici per l'esercizio di attività terziarie in genere»; 2.12 in subiecta materia, la circolare emanata dal Ministero delle ### l'1 febbraio 2016, n. 2/E, ha chiarito che l'art. 1, comma 21, della citata legge ridefinisce l'oggetto della stima catastale per gli immobili in argomento, stabilendo quali siano le componenti immobiliari da prendere in considerazione nella stima diretta, finalizzata alla determinazione della rendita, e quali, al contrario, siano gli elementi - tipicamente di natura impiantistica - da escludere da detta stima, in quanto funzionali solo allo specifico processo produttivo; 2.13 come è st ato correttamente chiarito dalla pr edetta circolare, si tratta di una rideterminazione preordinata al fine di realizzare l'uniformità nei riferimenti estimativi catastali tra le unità immobiliari già iscritte in catasto e quelle oggetto di dichiarazione di nuova costruz ione o di va riazione; l'aggiornamento catastale, per la rid eterminazione della 11 rendita degli immobili già censiti nel rispetto dei nuovi criteri deve avvenire, attraverso lo scorporo di quegli elementi che, in base alla nuova previsione normativa, non costituiscono più oggetto di stima catastale ; a tal fine è stata adeguata la procedura “DOCFA” per la dichiarazione delle unità immobiliari urbane al ### E dilizio ### considerata l'esigenza di monitorare tali variazioni da parte dell'### delle ### anche al fine di effettuare le speci fiche comunicazioni al Ministero dell'### e delle ### previste dall'ar t. 1, comma 24, della citata l egge; l a ri chiamata circolare ha affermato che tale previsione introduce una parti colare fattispecie di di chiarazione di variazione catastale, non connessa alla realizzazione di interventi edili zi sul bene già censito in catasto, finalizzata a rideterminare la rendita con l'esclusione degli eventuali componenti impiantistici che non sono più oggetto di stima diretta ; nella nuova proced ura “DOCFA” è stata introdotta un'ulteriore specifica tipologia di documento di variazione, denominata «dichiarazione resa ai sensi del l'art. 1, comma 22, L. n. 208/2015», a cui è automaticamente connessa la causale «rideterminazione della rendita ai sensi dell'art. 1, comma 22, L. n. 208/2015»; 2.14 la previsione normativa di cui all'art. 1, commi 21 e 22, della legge 28 dicembre 2015, n. 208, si innesta, dunque, sulla originaria procedura “DOCFA” con la conseguenza che il regime degli oneri probatori resta invariato; va riaffermato, pertanto, in tema di classamento di immobili, il consolidato orientamento di legitt imità per cui, qualora l'attribuzione della rendita catastale avvenga a seguito della procedura “DOCFA”, l'obbligo di motivazione del relativo avviso è soddisfatto con la mera indicazione dei dati oggettivi e della classe attribuita, quando gli elementi di fatto indicati dal contribuente non siano disattesi 12 dall'amministrazione finanziaria e l'eventuale differenza tra la rendita proposta e quell a attribuita derivi da un a diversa valutazione tecnica riguardante il valore economico dei beni, mentre, nel caso in cui vi sia una diversa valutazione degli elementi di fatto, la motivazione deve essere più approfondita e specificare le differenze riscontrate sia per consentire il pieno esercizio del diritto di difes a del contrib uente e sia per delimitare l'oggetto dell'eventuale contenzioso; 2.15 nel caso in esame, la sentenza impugnata si è uniformata ai principi enunciati, avendo ritenuto che la normativa in tema di “imbullonati” non giustificasse la separazione catastale (mediante frazionamento) - degli uffici di rezionali con l'attribuzione della categoria A/10, sul corretto rilievo, in adesione alle controdeduzioni dell'amministrazione finanziaria, che «“…la disposizione, seppure diretta a rideterminare i criteri di accatastamento degli immobili appartenenti all'intero gruppo catastale D, tuttavia tende ad incidere sulle unità immobiliari censibili nelle sole categorie catastali “D/1 - Opifici” e “D/7 - ### per le attivit à indu striali” car atterizzate da una presenza di impianti e macchinari molto più significativa rispetto a quanto riscontabile negli immobili censiti nelle altre categorie del gruppo D, per i quali tale presenza può essere considerata marginale», là dove la classificazione in categoria A/10 non è coerente con la permanente destinazione dei locali - nonostante le opere di ristrutturazione - ad atti vità strumentali ed acce ssorie all 'attività bancaria, la quale imponeva il rip ristino della categoria D/5, anche in considerazione della esclusiva rilevanza degli impianti e delle attrezzature al solo fine della «rideterminazione della rendita catastale degli immobili già censiti» (art. 1, comma 21, della legge 28 dicembre 2015, n. 208); si aggiunga il condivisibile 13 argomento che, «anche da un punto di vista di coerenza logica l'argomento ha poco a che vedere con il tema del presente giudizio, perché nel ricorso introdu ttivo BNL non ha aff atto sostenuto che vi era stato un errore nella stima originaria, ma ha affermato una tesi del tutto diversa e cioè che l'immobile in origine era tutto quanto adibito a istituto di credito, mentre successivamente i piani superiori sa rebber o stati dotati di autonomia funzionale, e adibi ti ad attivit à amministrativa.
Questo sarebbe avvenuto - si legge nell'atto di appello - con “interventi straordinari di ristrutturazione” che però non sono mai individuati con precisione dall'appellante o - quando sono descritti - sono irrilevanti: come la rimozione di un caveau blindato, posto che l'immobile rimane sempre unitario, collegato internamento e tutto dedicato all'attività di ### S.p.a. che anche dopo l'incorporazione da parte del gruppo francese ### rimane sempre - fondamentalmente - un istituto di credito», per cui, « è evidente dunque che il richiamo alla disciplina dell'art. art. 1 della legge n. 208 del 2015 sia del tutto inconferente»; 3. il secondo motivo è infondato; 3.1 sec ondo la ricorrente: «La sentenza im pugnata merita altresì di essere cassata nella parte in cui ha respinto “il motivo di impugnazione con cui si afferma che si tratta di varie unità immobiliari con autonomia reddituale e funzionale e che la legge non indica i criteri in base ai quali stabilire se un'immobile possieda autonomia funzionale e reddituale” giacché sarebbe “indiscutibile che le caratteristiche oggettive dell'immobile contano - e lo afferma ad ese. Cass. 12025/15 - e se come nel caso in esame è tutto collegato internamente, senza fare dei lavori strutturali (che BNL non dimostra di avere fatto) non potrebbe neanch e essere locato in parte a terzi soggetti”, 14 affermando altresì che sul punto sarebbe “condivisibile anche la tesi dell'### delle ### per cui l'autonomia funzionale deve sempre essere associata a quella reddituale e nel caso in esame le varie articolazioni della organizzazione interna della filiale BNL di ### (sportello, uffici, archivio) sono rivolte ad uno scopo unitario, al quale è finalizzata l'attività dell'intero istituto”, essendo “tutto co llegato internamente”. Così opinando, infatti, la sentenza impugnata viola apertamente e falsamente applica le disposizioni indicate in rubrica»; 3.2 tuttavia, la ricorrente non ha tenuto conto del combinato disposto degli artt. 8, 40, 61 e 63 del d.P.R. 1 dicembre 1949, n. 1142, a tenore dei quali: «### 8 - La classificazione non si esegue nei riguardi delle categ orie compren denti unità immobiliari costituite da opifici ed in genere dai fabbricati previsti nell'art. 28 della legge 8 giugno 1936, n. 1231, costruiti per le speciali esigenze di una attività industriale o commerciale e non suscettibili di una destinazione estranea alle esigenze suddette senza radicali trasformazioni. Egualmente si procede per la determin azione dell a rendita catastale delle unità immobiliari che non sono raggr uppabili in categorie e classi, per la singolarità delle loro caratteristiche»; «art. 40 - Si acc erta come distinta unità immobiliare urban a ogni fabbricato, o porzione di fabbricato od insieme di fabbricati che appartenga allo stesso proprietario e che nello stato in cui si trova, rappresenta, secondo l'uso locale, un cespite indipendente»; «### 61 - Il classamen to consiste nel riscontrare sopraluogo per ogni singola unità immobiliare la destinazione ordinaria e le caratteristiche influenti sul reddito e nel collocare l'unità stessa in quella tra le categorie e classi prestabilite per la zona censuaria a norma dell'art. 9 che, fatti gli opportuni confronti con le unità tipo, presenta destinazione 15 e caratteristiche conformi od analoghe. Le unità immobiliari urbane devono es sere classate in base alla destinazione ordinaria ed alle caratteristiche che hanno all'atto del classamento»; «63 - Ad una unità immobiliare costituita da parti aventi destinazioni ordinarie proprie di categorie diverse, deve attribuirsi la categoria che ha destinazione conforme alla parte che è prevalente nella formazione del reddito»; 3.3 secondo la circolare emanata dall'### delle ### il 16 maggio 2006, n. 4 (§ 3.2.1) «fattore discriminante (...) è costituito dalla specifica finalizzazione dell'immobile ad “attività industriale o commerciale”, prevista dall 'art. 8 del Regolamento, approvato con DPR 1° dicembre 1949, n. 1142.
Peraltro, già in precedenz a il RDL 13 aprile 1939, n. 652, istitutivo del catasto edilizio urbano, aveva già previsto che gli opifici, i fabbricati di cui all'art. 28 della legge 8 giugno 1936, n. 1231, destinati a teatri, cinematografi ed alberghi, nonché più in generale i fabbricati costruiti per speciali esigenze di una specifica attività industriale o commerciale (grandi magazzini, banche, stabilimenti di bagni, ecc.) costituissero un distinto gruppo di categorie, da denunciare ed accertare con specifiche modalità rispetto al patrimonio immobiliare “ordinario”. Detta innovativa locuzione, attesa la natura del provvedimento in cui è inserita, non poteva avere che carattere interpretativo della specifica finalizzazione ad “attività industriale o commerciale”, prevista dalle normative istitutive e regolamentari del catasto edilizio urbano. Nondimeno la stessa ha influenzato nel tempo l'adozione di prassi, che han no indiv iduato ne ll'esistenza o meno di un “fine di lucro”, correlato spesso a lla natura del soggetto, il “criterio” discriminante anche per il classamento nelle categorie del gruppo D, ovvero in quelle del gruppo ### inoltre, «il qu adro generale delle cate gorie - pubblicato nel 16 1942 in allegato alle ### e IV della ### del ### e dei ### - (...) introduce, per alcune categorie dei gruppi B, C, e D, il concetto del “fine di lucro”»; 3.4 secondo la tabella delle categorie catastali, la categoria D/5 si riferisce ad «### di credito, cambio e assicurazione (con fine di lucro)», con la specificazione che si tratta di «immobili destinati ad attività del settore terziario provvisti di specifiche dotazioni di sicurezza non classificabili in categoria ordinaria»; mentre la categoria D/10 si riferisce a «### costruiti o adattati per le speciali esigenze di un'attività commerciale e non suscettibi li di destinazione diversa s enza radi cali trasformazioni»; 3.5 in base alle suddette istruzioni: «Si censiscono in categoria A/10 gli uffici o studi privati utilizzati nell' ordinarietà, da liberi professionisti (notai, commercialisti, dentist i, ecc.) aventi consistenze anche notevoli. Si censiscono in categoria D/8 quei fabbricati costruiti o adattati per speciali esigenze di un'attività commerciale, non suscettibili di destinazione diversa s enza radicali trasformazioni. Elemento discriminante può essere il contesto in cui è sita l'unità immobiliare (ad esempio un ufficio in contesto abitativo andrà censito in ###"A/10"; una palazzina uffici com prendente un intero stabile, avente la stessa destinazione appartenente alla stessa ditta, andrà censita in ### "D/8"»; 3.6 secondo l'accertamento fatto ne dal giudice di appello, «l'autonomia funzionale deve sempre essere associata a quella reddituale e nel caso in es ame le v arie ar ticolazioni della organizzazione interna della filiale BNL di L ucca (sportello, uffici, archivio) sono rivolte ad uno scopo unitario, al quale è finalizzata l'atti vità dell'intero istituto. Per questo è stato 17 ripristinato l'originario classamento catastale in cat. D/5 cioè “istituto di credito”»; 3.7 su t ali premesse, dunque, accertata l'insussistenza di rilevanti modifiche allo stato di fatto del fabbricato, si comprende senz'altro la rettifica catastale degli uffici direzionali, per i quali si deve ripristinare l'originaria classificazione in categoria D/5, no n essendo consona la categoria A/10 per la perdurante destinazione all'attività bancaria; 3.8 in conclusione, va affermato che, in materia di catasto, non è co nsentito al contribuente, mediante la presentazione di apposita dichiarazione di variazione ex art. 1, comma 22, della legge 28 dicembre 2015, n. 208 (legge sui c.d. “imbullonati”), in sede di procedura “DOCFA”, di proporre l'attribuzione della categoria A/10 (“uffici e studi privati”) in luogo della categoria D/5 (“i stituti di assicurazione, cambio o credito con fine di lucro”, con la peculiarità di specifiche dotazioni di sicurezza non classificabili in categoria ordinaria) a porzioni di un fabbricato con destinazione all'esercizio dell'attività ban caria, sul presupposto della separazione (materiale e organizzati va) degli uffici direzionali dai locali operativi, ai quali ultimi soltanto gli impianti e le attrezzature di sicure zza (ric onducibili alla previsione del l'art. 1, comma, 21 della legge 28 di cembre 2015, n. 208) sono asserviti, ostando a tale riclassificazione sia la permanent e strumentalità degl i immobili alla funzione originaria, sia l'esclusiva rilevanza degli impianti e delle attrezzature per la sola rideterminazione della rendita di immobili già censiti; 4. il terzo motivo è fondato; 4.1 secondo la ricorrente: «La sentenza impugnata è altresì affetta da un ulteriore errore in punto di diritto, laddove ha 18 ritenuto che l'### avrebbe soddisfatto l'onere probatorio in quanto “nel cas o in esame preva le un criterio storico: l'Ag. ### si è limitata a ripristin are il classamento originario” proposto dal contribuente»; 4.2 per quanto attiene alla ripartizione dell'onere probatorio in subiecta materia, secondo la giurisprudenza di questa Corte, nelle controversie riguardanti la verifica della attendibilità del provvedimento di classamento, emesso dall'amministrazione finanziaria in rettifica di quello proposto dal contribuent e a mezzo della procedura “DOCFA” di cui al d.m. 19 aprile 1994, n. 701, l'onere di provare nel contraddittorio con il contribuente gli elementi di fatto giustificativi del la propria pretesa, nel quadro del parametro presce lto, spetta alla stessa amministrazione finanziaria, salva com unque la facoltà del contribuente di assumere su di sé l' onere di dimost rare l'infondatezza della pretesa di maggiore rendi ta catastale, avvalendosi dei criteri astratti utilizzabili per l'accertamento del classamento o del concreto raffronto con le unità immobiliari presenti nella stess a zona censuaria in cui è collocato l'immobile; ne consegue che il gi udice del merito, dovendo verificare se la categoria e la class e attribuite all 'immobile risultino adeguate secondo i dati presenti nella motiva zione dell'atto, non può trarre tale prova positiva dall'ins uccesso dell'onere probatorio assunto dal c ontribuente, in difetto dell'assolvimento dell'onere della prova posto a carico dell'amministrazione finanziaria (tra le tante: Cass., Sez. 6^- 5, 20 giugno 2013, n. 15495; Cass., Sez. 5^, 11 maggio 2020, n. 8724; Cass., Sez. 5^, 18 maggio 2021, n. 13341; Cass., Sez. 5^, 27 luglio 2022, n. 23535; Cass., Sez. 5^, 10 maggio 2023, n. 12747); 19 4.3 nello specifico, la censura attinge anche il passaggio della sentenza impugnata in cui si afferma che: «non è accoglibile il motivo di impugna zione con cui si afferma che l'uff icio non avrebbe assolto all'onere di prova da cui è gravato, perché non ha prodotto a sostegno del suo provvedimento nessun altro immobile da utilizzare com e termine di comparazione per giustificare la sua stima, infatti nel caso in esame prevale un criterio storico: l'Ag. ### si è limitata a ripristinare il classamento originario»; 4.4 in proposit o, la ricorrente ha evidenzi ato che «non è conforme a diritto ritenere so ddisfatto l'onere probator io incombente sull'### per il sol fatto che questi si è ‘limitato' a ripristin are la rendita catastale or iginariamente attribuita all'immobile da parte del contribuente, peraltro ben prima che intervenisse la novella di cui all'art. 1, commi 21 e 22, legge 208/2015 la quale ha, come visto, mutato radicalmente i criteri di stim a degli immobili a destinazione specia le inclusi nelle categorie catastali D ed E. Per di più, non corrisponde neppure a verità il fatto che l'### ha ripristinato la vecchia rendita in quanto è giunto a determinare una rendita catastale pari ad ### 139.115,55 addirittura più elevata rispetto a quella in precedenza attribuita dalla B anca pari ad Eur o 131.500,00. (...) Inoltre, la giustificazione di una maggior pretesa erariale non pu ò giammai pogg iare su una precedente valutazione operata dal cont ribuente, bensì deve essere fondata su autonome ragioni in fatto e in diritt o debitamente esposte nell'atto impugnato»; 4.5 tuttavia, ritenendo che l'onere di provare i presupposti per il ripristino dell'originario classamento in categoria D/5 fosse stato assolto dall'amministrazione finanziaria sulla base della perdurante conservazione della co nsistenza e della 20 destinazione del fabbricato, il giudice di appello ha finito, però, con l'addossare a carico della contribuente l'onere di provare l'insussistenza dei fatti costitu tivi della prete sa imposi tiva, almeno in relazione all'attribuzione di una maggiore rendita, che - fermo lo status quo ante - non può trovare di per sé giustificazione in base ai soli dati forniti con la doma nda “DOCFA”; né, sul punto, è significativo il rilievo che «non è accoglibile il motivo di appello co n il qu ale si contesta l'esattezza dell e superfici c alcolate dall'Ag. ### perché l'Ag. ### ha utilizzato degli strumenti precisi e affidabili e d'altra parte la differenza è minima e BNL non propone neppure un criterio di calcolo alternativo chiaro», a maggior ragione, poi, a fronte dell'ammissione (riportata nella narrativa della sentenza impugnata) che «lo scostamento è (in proporzione) minimo: mq 4.654,38 anziché 4.607,00»; 4.6 di talché la regola fondamentale di ripartizione dell'onere probatorio (art. 2697 cod. civ.) è stata stravolta in pregiudizio della contrib uente, non essendo stati forniti dall'amministrazione finanziaria elementi idonei a giustificare l'attribuzione di una rendita maggiorata a fronte di un invariato stato di fatto; 5. alla stregua del le precedenti argoment azioni, dunque, valutandosi la fon datezza del terzo m otivo per qu anto di ragione, l'infondatezza del primo motivo e del secondo motivo, nonché l'assorbimento del quarto motivo, il ricorso può trovare accoglimento entro tali limiti e la sentenza impugnata deve essere cassata in relazione al motivo accolto con rinvio della causa alla Corte di giustizia tributaria della ### in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di legittimità. P.Q.M. 21 La Corte accoglie il terzo motivo per quanto di ragione; rigetta il primo motivo ed il secondo motivo; dichiara l'assorbimento del quarto motivo; cassa la sentenza impugnata in relazione al motivo accolto e rinvia la causa alla Corte di giustizia tributaria della ### in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di legittimità.
Così deciso a ### nella camera di consiglio del 31 maggio
v5.31
