testo integrale
### ORDINANZA sui ricorsi iscritti al n. 22495/2023 R.G., proposti, rispettivamente, DA il Comune di Mel egnano ###, in persona del ### pro tempore, r appresentato e difeso dall' Avv. ### con studio in ####, e dall'Avv. ### con studio in ### ove elettivamente d omiciliato, giusta procura in all egato al ricorso introduttivo del presente procedimento; RICORRENTE CONTRO la “### - ONLUS”, ente iscritto nel registro delle persone giuridiche della ### col n. 138, con sede ###persona del presidente del consiglio di amministrazione pro temp ore, ra ppresentata e difesa dall'Avv. ### con studio in ### e dall'Avv. ### . ### con studio in ### elettivamente domiciliata presso l'Avv. ### . ### con studio in ### giusta procura in calce al controricorso di costituzione nel presente procedimento; ######## CONTRORICORRENTE E DA la “### - ONLUS”, ente iscritto nel registro delle persone giuridiche della ### col n. 138, con sede ###persona del presidente del consiglio di amministrazione pro temp ore, ra ppresentata e difesa dall'Avv. ### con studio in ### e dall'Avv. ### . ### con studio in ### elettivamente domiciliata presso l'Avv. ### . ### con studio in ### giusta procura in calce al ricorso introduttivo del presente procedimento; RICORRENTE CONTRO il Comune di Mel egnano ###, in persona del ### pro tempore, r appresentato e difeso dall' Avv. ### o ### con studio in ####, e dall'Avv. ### con studio in ### ove elettivamente d omiciliato, giusta procura in allegato al controricorso di costituzione nel presente procedimento; CONTRORICORRENTE avverso la sentenza depositata dalla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della ### il 3 aprile 2023 , 1198/09/2023; udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio non partecipata del 24 settembre 2024 dal Dott. ####: 1. il Comune di Mel egnano ###, prima, e la “### - ONLUS”, poi, hanno proposto separati ricorsi per la cassazione della sentenza depositata dalla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della ### il 3 aprile 2023, n. 3 1198/09/2023, la quale, in controversia sull'impugnazione di avviso di accerta mento per l' omesso versamento dell'IMU relativa all'anno 2014, per importo complessivo di € 129.613,00, in relazione ad immobili ubicati in #### e destinati all'esercizio di una pluralità di attività assistenziali, sanitarie e soci o-sanitarie in regime di convenzione con la ### (tra le quali, in particolare, la gestione di una R.S.A. e di un C.D.I. per anziani), di cui la “### - ONLUS” è proprietar ia, ha parzialmente accolto l'appello proposto dal Comune di #### nei confronti della “### - ONLUS” avverso la sentenza depositata dalla ### tributaria provinciale di ### il 22 lu glio 2021, n. 3261/19/2021 , con compensazione de lle spese giudiziali; 2. la ### tributaria regi onale ha parzialmente riformato la decisione di pr ime cure - che a veva accolto il ricorso originario - nel senso di confermare l'atto impositivo «limitatamente agli immobili adib iti a R.S.A., a C. D.I e alle attività pacificamente commerciali (ristorazione, parrucchiere, lavanderia, rive ndita giornali, bar) con co rrispondente riduzione delle sanzioni e degli interessi», annullandolo per il resto; 3. sia il Comune di #### che la “### - ONLUS” hanno resistito con controricorso al ricorso avversario; 4. la “### - ONLUS” ha depositato memoria ex art. 380-bis.1 cod. proc. civ.. ###: 1. il ricorso del Comune di #### è affidato a tre motivi; 4 1.1 co n il primo moti vo, si denuncia violazione e falsa applicazione degli artt. 7, c omma 1, lett. i, del d. lgs. 30 novembre 1992, n. 504, e 91-bis del d.l. 30 settembre 2005, n. 203, convertito, con modificazioni, dalla legge 2 dicembre 2005, n. 281, in relazione all'art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., per essere stato erroneamente ritenuto dal giudice di secondo grado che l'esenzione potesse spettare «con riferimento agli immobili adibiti allo svolgimento delle quattro attività psichiatriche ges tite dalla ### che “opera in regime di convenzione con il ### sanitario universale, con copertura integrale dei costi ad opera della ### e con erogazione del servizio sanitario psichiatrico senza alcun costo a carico degli utenti”», laddove « ai fabbricati posseduti da enti no profit, nei quali si svolga attività sanitaria, non si applica l'agevolazione solo perché accreditati o convenzionati con una struttura pubblica, né a tal fine rileva la destinazione degli ut ili, eventualmente ricavati, a l perseguiment o di fini sociali o religiosi, che costituisce un momento successivo alla loro produzione e non fa venir meno il carattere commerciale dell'attività»; 1.2 con il sec ondo motivo, si denuncia violazione e falsa applicazione dell'art. 2697 cod. civ., in relazione all'art. 360, primo comma, n. 3, co d. proc. civ., per ess ere stato erroneamente ritenuto dal giud ice di secondo grado che la contribuente avesse assolto l'onere probatorio in ordine alla sussistenza dei requisiti per l'esenzione, con riferimento agli immobili adibiti allo svolgi mento delle attività psichiatriche, non avendo «tenuto conto della dichiarazione dei redditi della contribuente (prodotta dal ### ne) relativa all'anno di imposta 2014 dalla quale risultava che il totale delle operazioni attive ammontava ad € 17.228.547 a fronte di € 4.270.218 di 5 operazioni passive, con evidente scos tamento anche ai fini fiscali tra corrispettivi e costi (pagg. 6-7 dell'atto di appello e all. 1 alle co ntrodeduzioni di prim o grado)» ed avendo, al contempo, «travisato gli elementari principi in tema dell'onere della prova. Incombeva, infatti, alla ### onlus provare l'esistenza in concreto dei requisiti dell'esenzione, fornendo la prova (onere neanche in parte assolto) che l'attività cui l'im mobile è destinato non si svolgesse con le modalità di un'attività commerciale»; 1.3 co n il terzo motivo, si denuncia omesso e same di fatti controversi e decisivi della causa, in relazio ne all'art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ. , per non essere stata esaminata dal giudice di secondo grado «la produzi one documentale del ### (dichi arazione dei redditi della contribuente anno in ordine al punto controverso relativo allo svolgimento delle attività psich iatriche con modalità no n commerciali, quale requisito og gettivo per l'esenzione dal tributo», laddove: «### della dichiarazione dei redditi della ### relativa all'an no di impos ta in contestazione, avrebbe consentito al Giudice di secondo grado di accertare lo svolgimento, con modalità commerciale, delle attività svolte nell'immobile oggetto di controversia»; 2. il ricorso della “### - ONLUS” è affidato a cinque motivi; 2.1 co n il primo moti vo, si denuncia nullità della sentenza impugnata per violazione e/o falsa applicazione dell'art. 2909 cod. civ., anche in riferimento all'art. 324 cod. proc. civ. ed agli artt. 111 e 24 Cost., nonché ai principi in tema di elementi costitutivi della “cosa giudicata”, in relazione all'art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., per non essere stata considerata dal giudic e di secondo grado «l'eccezione della ### 6 ### relativa alla formazione ed all'estensione del giudicato esterno formatosi nel corso del giudizio di I grado in relazione al medesimo rapporto giurid ico ed alle stesse questioni di fatto e di diritto dedotte in secondo gra do di giudizio» (con riguardo alla sentenza depositata dalla ### tributaria provinciale di ### il 30 settembre 2019, n. 3936 /19/2019), deducendo, alt resì la formazione medio tempore di un nuovo giudicato esterno dopo il deposito della sentenza impugnata «tra le stesse parti, in riferimento ai medesimi immobili e med esime questioni di fatto e dir itto» (con riguardo alla sentenza depositata dalla Corte di giustizia tributaria di primo grado di ### il 21 ottobre 2022, 2856/05/2022); 2.2 con il secondo motivo, si denunciano, al contempo, nullità della sentenza impugnata per violazione e/o falsa applicazione dell'art. 7, comma 1, lett. i, del d.lgs. 30 novembre 1992, 504, come modificato dall'art. 91-bis, comma 1, del d.l. 30 settembre 2005, n. 203, convertito, con modificazioni, dalla legge 2 dicembre 2005, n. 281, nonché dell'art. 91-bis, comma 3, del d.l. 30 settembre 2005, n. 203, con vertito, con modificazioni, dalla legge 2 dicembre 2005, n. 281, come modificato dall'art. 9, comma 6, del d.l. 10 ottobre 2012, 174, co nvertito, con modificazioni, dalla leg ge 7 dicembre 2012, n. 213, dell'art. 9, comma 6-ter, del d.l. 10 ottobre 2012, n. 174, convertito, con modificazioni, dalla legge 7 dicembre 2012, n. 212, degli artt. 1, comma 1, lett. p, 3 e 4, comma 2, lett. a, d el d.m. 19 novembre 2012, n. 200, nonché per violazione e/o falsa applicazione dell'art. 1, comma 6, del d.lgs. 30 novembre 1992, n. 502, dell'art. 54 della legge 27 dicembre 2002, n. 289, e del d.P.C.M. 29 novembre 2001, dell'art. 5, comma 3, e dell'art. 27, comma 1, lett. e, n. 1, della legge reg. 7 ### 30 dicembre 2009, n. 33, in relazione all'art. 360, primo comma, n. 3, c od. proc . civ., per ess ere stato erroneamente ritenuto dal giudice di secondo grado che l'esenzione riguardasse «solo l'immobile adibi to ai quattro servizi sanitari e sociosanitari psichiatrici (### di ###, in quanto resi in gratuità, senza alcun costo a carico degli utenti, e non anche gli im mobili adib iti a RSA e CDI (### e padiglione ###, e ciò poiché - a suo dire - la Fonda zione, “oltre al contributo sanitario a carico dell a ### applica all'utenza una retta alberghiera giornaliera”, “offrendo servizi alberghieri per anzian i con modalità concorrenziali, così collocandosi al di fuori della ipotesi di esenzione ### sussistente allorché l'utenza fruisce del servizio a titolo gratuito o fornendo un contributo minimo"»; peraltro: «Riguardo all'i mmobile adibito ai servizi psich iatrici, la conclusione del Giudice di appello è corretta, tenendo conto che sono rispettati i requisiti dell'art. 4, c. 2, lett. a), compresa la gr atuità in favore dell 'utenza. Si ricorda che, essendo servizio svolto ne ll'ambito del ### sanitario pubblico fondato sui principi di copertura universale del servizio e di solidarietà, la gratuità è verso gli utenti, essendo irrilevante la percezione delle tariffe regionali che non sono corrispettivi ma contributi pubblici previsti in entità eguale e predeterminata per tutti gli enti erogatori accreditati, sia pubblici che privati, inseriti nel ### sanitario regionale, per garantire l'erogazione gratuita e la copertura universale del servizio»; tuttavia: «I giudici di appell o hanno violato la predetta normativa sotto due profili: a) ritenendo sussistente una “retta alberghiera giornaliera”, ossia un prezzo per i servizi alberghieri svolti con modalità concorrenziali; b) ritenendo che tale retta possa non rilevare ai fini dell'esenzione ### solo se 8 costituisce un “contributo minimo”», non tenendo conto che «l'ordinamento del ### sanitario pubblico prevede anche la co mpartecipazione ai costi da parte dell'ut enza: di tal e compartecipazione tiene espressamente conto anche l'art. 4, c. 2, lett. a) del D.M. n. 200/2012, che pone, sì, il requisito della gratuità, ma avendo cura di far espressamente “salvo eventuali im porti di partecipazione alla spesa previsti dall'ordinamento per la copertura del servizio universale”. Il riferimento or dinamentale per la sussistenza di una compartecipazione alla spesa in ambito sociosanitario (ciò che viene chiamata “retta”) e per la verifica della relativa entità sono i ### di ### (###, previsti dall'art. 1, comma 6, del D.lgs . n. 502/1992 e disciplin ati dal ### 29/11/2001, ### 1, par. ###, confermato ed esplicitamente richiamato dall'art. 54, c. 2, della legge n. 289/2002. Anche il legislatore regionale lombardo, all'art. 5, c. 3, e 27, c. 1, lett. e), n. 1 della L.r. n. 33/2009 ha confermato che l'accesso alle unità d'offerta sociosanitarie prevede la co mpartecipazione dell'utente, rinviando poi ai #### di cui al ### 29/11/2001, #### (“###-Sanitaria”), si prevede la compartecipazione a carico dell'utenza, rispetto alla quale non si prescrive che sia “simbolica” ma se ne prevede l'entità in percentuale ai costi complessivi: si fissano infatti le percentuali di contribuzione pu bblica e quella lasciata alla compartecipazione dell'utenza (per le RSA e i CDI al 50%; per le prestazioni sociosanitarie psichiatriche il contributo pubblico è al 100%, salvo la residenzialità a bassa intensità assistenziale per la quale il contributo pubblico è al 60%)»; 2.3 co n il terzo motivo, si denuncia omesso e same di fatti decisivi per il giudizio che sono stati oggetto di discussione tra le parti, in relazione all'art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. 9 civ., per essere stato erroneamente ritenuto dal giudice di secondo grado che le rette gravanti sugli utenti costituissero un corrispettivo per i servizi alberghieri, «senza avvedersi che tale condizione è normativamente prevista per le sole attività sanitarie e sociosanitarie non accreditate e convenzionate con il ### pubblico, mentre per quelle accreditate e contrattualizzate l'entità della frazione di costo po sta in compartecipazione è definita dai ### con criterio percentuale (50% per le RSA e ###»; in ogni caso, « anche nella ipotesi in cui [il giudice di secondo grado] ritenesse di estendere il suddetto requisito (“contributo minimo, pari ad una frazione del costo”) anche alle attività accreditate e contrattualizzate con il ### pubblico, la sentenza dovrebbe ugualmente essere cassata per avere i ### di secondo grado omesso di consid erare fatti decisivi per il giudizio, la cui corretta valutazione li avrebbe indotti ad accertare la spettanza dell'esenzione: 1. la circostanza che le re tte d i compartecipazione della RSA e del ### come detto, si pongono al di sotto del 50% delle remunerazioni complessive e dei costi (ricorso introduttivo, pagg. 26-27; controdeduzioni in appello, pag. 26; estratto nota integrativa, doc. 36 in I grado e bilancio 2014 per centri di attività, doc. 35 in I° grado); 2. la circostanza che le rette di compartecipazione sono le più basse di quelle praticate da altre eguali strutture accreditate della zona, così determinate per i fini solidaristici perseguiti (ricorso introduttivo, pagg. 27-28; controdeduzioni in appello, pag. 26- 27; prospetto rette RSA e CDI zona ### doc. 37 in I grado, e prospetto rette RSA 2020, doc. 41 in I° grado); 3. la circostanza che le rette non sono preordinate a conseguire utili, generando perdite (ricorso in troduttivo, pag. 26; controdeduzioni in appello, pag. 25 e 26; bilancio 2014 per 10 centri di attività, doc. 35 in I° grado) 4. la circostanza, che, ove vi fossero ut ili, q uesti verre bbero obbligatoriamente reinvestiti nell'attività (ricorso intro duttivo, pag. 28; controdeduzioni, pag. 27-28; Statuto, doc. 2 in I° grado); 5. la circostanza che anche i servizi di ### e del ### dell a RSA sono resi gratuitamen te agli utenti, in quanto la degenza è in tegralmente a carico dell a ### (ricorso introduttivo, pagg. 26 e 27, dov e si chiarisce che le rette sono chieste solo il [recte: per] la RSA e il ### contro deduzioni in appello, pag. 29: memoria illustrativa in appello, pag. 5; All. E alla Carta dei servizi 2014, doc, 7 in I° grado)»; 2.4 co n il quarto motivo, si denuncia nu llità della sentenza impugnata per violazione dell'art. 112 cod. proc. civ., anche con riferimento all'art. 7 della legge 27 luglio 2000, n. 212, in relazione all'art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., per essere stato erroneamente affermato dal giudice di secondo grado che, «“con riferimento alla parte di immobili non adibita ad attivit à istituzionali ma allo svolgimento di attività certamente commerciali quali i servizi di ristorazione, parrucchiere, pedicure, lavanderia, rivendita di giornali e bar (…)”», re cependo una contestazione mai sollevata dall'ente impositore nella motivazione dell'avviso di accertamento, che è stata così tardivamente integrata in sede giudiziale, laddove «l'unica contestazione mossa dal ### di ### con l'atto di accerta mento originariamente notificato alla ### risiede nel disconoscimento dell'esenzione la cui applicazione sarebbe da negarsi ove non sia provata la “non commercialità” dell'attività, ossia, secondo il ### “che i proventi percepiti per il servizio non siano correlati ai costi ma abbiano natura meramente simbolica”», mentre: « ### in 11 sede ###primo grado (cfr. p. 6), e quindi tardivamente, il ### ha integrato tali origi narie contestazioni, affermando che: “la ### tra l'altro, utilizza gli immobili per attività diverse da quella istituzionale.
In particolar e, gli spazi vengono ut ilizzati per servizi di ristorazione, parrucchiere, pedicure, lavanderia, giornali e bar.
Del resto, non ha mai dimostrato l'esistenza in concreto dei requisiti per ottenere l'esenzi one, vale a dire la prova che l'attività viene svolta con modalità non commerciali. Prova che è a carico del contribuente. ### ha ut ilizzato un'unica partita Iva per le varie attività. Per il 2014, anno d'imposta che ha formato oggetto di accertamento, il “totale delle operazioni attive” ammontava ad € 17.228.547 a fronte di € 4.270.218 di operazioni passive, con evidente scostamento anche ai fini fiscali tra corrispettivi e costi, come comprovato dalla dichiarazione dei redditi 2014, che si allega in copia”»; 2.5 co n il quinto motivo, si denu ncia nullità della sentenza impugnata per violazione e/o falsa applicazione del l'art. 8, comma 4, del d.lgs. 30 novembre 1992, n. 504, del d.P.R. 14 gennaio 1997, del le deliberazioni adottat e dalla ### il 14 dicembre 2001, n. 7435, ed il 22 marzo 2002, n. 8494, in relazione all'art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., per essere stato erroneamente ritenuto dal giudic e di secondo grado che «che la parte degli immobili adibita a servizi di risto razione, parrucchiere, pedicure, lavanderia, rivendita giornali e bar sia da assoggettarsi a IMU perché si tratterebbero non di attività istituzionali ma (addirittur a) di “attività certamente commerciali”», laddove: «Non si tratta di servizi esterni ed estranei all'attività sociosanitaria ma pacificamente di ser vizi connaturati alla natura residenziale del servizio sociosanitario di RSA e ### non conoscendosi «ospedali in 12 cui si ritenga che il posto letto e la ristorazione dei degenti sia### degli optional, anzi separate attività commerciali: lo stesso vale per le RSA e il ### ancora, che la contribuente abbia omesso l a denuncia dell'utili zzazione mista degli immobili, al fine di escl udere l'esenzione per la quota corrispondente alla superficie destinata ad attività commerciali, laddove: «### è il rilievo del Giudice di appello relativo alla non presentazione dell a dichiarazione, che peraltro ha effetto solo ricog nitivo, dato che la presenza di eventuali attività commerciali è oggetto di accertamento giudiziale: è l'accertamento sostanziale del giudice, e non dati formali dichiarativi, a determinare se vi sono o no attività commerciali svolte in immobile adibito ad attività esenti, concludendo, se vi sono, per la debenza dell'IMU solo per la parte occupata dall'attività commerciale»; 3. preliminarmente, si ril eva che il prin cipio dell'unicità del processo di impugnazione contro una stessa sentenza comporta che, una volta avvenuta la notificazione della prima impugnazione, tutte le altre debbono essere proposte in via incidentale nello stesso processo e, perciò, nel caso di ricorso per cassazi one, con l'atto co ntenente il controricorso; t uttavia, quest'ultima modalità non può considerarsi essenziale, per cui ogni ricorso successivo al primo si converte, indipendentemente dalla forma assunta e ancorché proposto con atto a sé stante, in ricorso incidentale, la cui ammissibilità è condizionata al rispetto del termine di quaranta giorni risultante dal combinato disposto degli artt. 370 e 371 co d. proc. civ., indipendentemente dai termini (l'abbreviato e l'annuale) di impugnazione in astratto operativi (Cass., Sez. 5^, 16 luglio 2014, n. 16221; Cass., Sez. 5^, 29 dicembre 2016, n. 27301; Cass., Sez. 5^, 6 aprile 2020, n. 13 7695; Cass., Sez. 5^, 14 maggio 2021, n. 13090; Cass., 3^, 23 novembre 2021, n. ###; Cass., Sez. 5^, 4 gennaio 2022, n. 126; Cass., Sez. 5^, 3 maggio 2022, n. 13835; Cass., Sez. Lav., 26 gennaio 2023, n. 2393; Cass., Sez. 5^, 9 aprile 2024, n. 9446); 3.1 ne consegue che, secondo la sequenza cronologica delle notifiche, il ricorso proposto dal ### di #### (notificato il 2 novembre 2023) deve qualificarsi come “ricorso principale”, ment re il ricorso propos to dalla “### - ONLUS” (notificato il 3 novembre 2023) deve qualificarsi come “ricorso incidentale”; 4. ad ogni buon conto, si deve scrutinare con precedenza il primo motivo del ricorso incidentale, che ha carattere pregiudiziale rispetto al ricorso princip ale, riguardando l'eccezione di giudicato esterno con rig uardo a decisioni di giudici tributari (con esito favo revol e alla contribuente) in procedimenti celebrati tra le medesime parti (in particolare, alla sen tenza depositata dalla ### issione tributaria provinciale di ### il 30 settembre 2019, n. 3936/19/2019, ed alla sentenza depositata dalla Corte di giustizia tributaria di primo grado di ### il 21 ottobre 2022, n. 2856/05/2022) in relazione ad altre annate (2013 e 2015) del medesimo tributo (###; 4.1 il suddetto motivo è infondato; 4.2 va premesso che la ricorrente ha integralmente trascritto in ricorso (rispettivamente, alle pagine 13, 18 e 19) il testo letterale delle predette sentenze e ed ha specifica mente indicato gli atti difensivi contenenti la form ulazione (o la riproposizione) dell'exceptio iudicati nei giudizi di merito; inoltre, non vi è c ontestazione tra le parti sul passaggio in giudicato delle predette sentenze, b enché una soltanto sia 14 munita della certificazione ex art. 124 disp. att. cod. proc. civ.; pertanto, può richiamarsi la giurisprudenza di questa Corte, secondo la quale la pa rte che eccepis ce il passagg io in giudicato di una sentenza ha l'oner e di fornirne la prova mediante produzione della stessa, muni ta del la certificazione di cui all'art. 124 disp. att. cod. proc. civ., anche nel caso di non contestazione della controparte, restandone, viceversa, esonerata solo nel caso in cui quest'ultima ammetta esplicitamente l'intervenuta formazione del giudicato esterno (tra le tante: (Cass., Sez. 6^-1, 1 marzo 2018, n. 4803; Cass., Sez. 5^, 15 dicembre 2021, n. 40150; Cass., Sez. 5^, 9 marzo 2022, n. 7740 ; Cass., Sez. 5^, 6 giugn o 2022, n. 1800 1; Cass., Sez. 3^, 28 dicembre 2023, n. ###; Cass., Sez. 5^, 6 maggio 2024, n. 12139); 4.3 ciò detto, per co stante orientamento di qu esta Corte, l'efficacia espansiva del giudicato esterno, riguardante anche i rapporti di durata, non trova ostacolo, in materia tributaria, nel principio dell'autonomia dei periodi d'imposta, in quanto l'indifferenza della fattispecie costitutiva d ell'obbligazione relativa ad un determinato periodo rispetto ai fatti che si siano verificati al di fuori dello stesso, oltre a riguardare soltanto le imposte sui redditi ed a trovare significative deroghe sul piano normativo, si giustifica soltanto in relazione ai fatti non aventi caratteristica di durata e comun que variabili da periodo a periodo (ad esempio, la capacità contributiva), e non anche rispetto agl i elementi cos titutivi della fattispecie che, estendendosi ad una pluralità di periodi d'imposta (ad esempio, le qu alificazioni giuridiche preliminari all 'applicazione di un a specifica disciplina tributaria), assumono carattere tendenzialmente permanente (tra le tante: Cass., Sez. 5^, 30 settembre 2011, n. 20029; Cass., Sez. 5^, 29 gennaio 2014, 15 n. 1837; Cass., Sez. 5^, 4 ottobre 2018, n. 24293; Cass., 5^, 22 marzo 2019, n. 8138; Cass., Sez. 5^, 3 marzo 2021, n. 5766; Cass., Sez. 5^, 22 novembre 2021, n. ###; Cass., Sez. 6^-5, 2 dicembre 2021, n. ###; Cass., Sez. 5^, 21 ottobre 2022, n. ###; Cass., Sez. 5^, 12 ottobre 2023, 28527; Cass., Sez. 5^, 31 gennaio 2024, n. 2864); inoltre, il giudicato in materia tributaria fa stato soltanto in relazione a quei fatti che, per legge, hanno eff icacia tend enzialme nte permanente o pluriennale, producendo effetti per un arco di tempo che comp rende più periodi d'imposta o nei quali l'accertamento concerne la qualificazione di un rapporto ad esecuzione prolungata (Cass., Sez. 5^, 13 dicembre 2018, ###; Cass., Sez. 5^, 15 marzo 2019, n. 7417; Cass., 5^, 18 dicembre 2020, n. 29079; Cass., Sez. 6^-5, 25 marzo 2021, n. 8407; Cass., Sez. 5^, 21 ottobre 2022, n. ###; Cass., Sez. 5^, 2 marzo 2023, n. 6273; Cass., Sez. 5^, 31 gennaio 2024, n. 2864; Cass., Sez. 5^, 15 maggio 2024, 13462); dunque, il giudicato esterno incentra la sua potenziale capacità espansiva in funzione regolamentare solo su quegli elementi che abbiano un valore "condizionante" inderogabile sulla disciplina degli altri elementi della fattispecie esaminata, con la conseguenza che la sentenza che risolva la controversia sotto il profilo formale dell'atto opposto non può precludere l'esame del merito delle controversie che atteng ono all a medesima questione, riferita ad annualità di imposta diverse; ciò in quanto solo l' accerta mento su questioni di fatto e di diritto definito con sentenza passata in giudicato può precludere il riesame dell'identico punto di diritto accertato e risolto, anche se il successivo giudizio abbia finalità diverse da quelle che hanno costituito lo scopo ed il petitum del primo (in 16 materia di ### Cass., Sez. 5^, 3 marzo 2021, n. 5766; Cass., Sez. 5^, 15 novembre 2021, n. ###); 4.4 nella specie, il giu dicato esterno è stato invo cato dal contribuente con particolare riguardo alla sussistenza del requisito oggettivo - vale a dire il carattere non commerciale delle attività svolte - per i l riconoscimento dell 'esenzione; tuttavia, è evidente che trattasi di condotte destinate a rinnovarsi anno per anno con peculiari modalità e condizioni, che, quindi, devono essere accertate e valutate dal giudice di merito per ciascun anno di riferimento, non potendo essere ultrattivamente vincolanti gli accertamen ti relativi ad anni precedenti; 5. per il resto, il ricorso principale ed i restanti motivi del ricorso incidentale possono essere congiuntament e scrutinati per la comune attinenza (sotto distinti e contrappos ti profili) ai requisiti necessari per il riconoscimento dell'esenzione prevista dall'art. 7, comma 1, lett. i, del d.lgs. 30 novembre 1992, 504; 5.1 ora, è pacifico che l'obbligo motivazionale dell'avviso di accertamento in materia di ICI (ma le stesse argomentazioni possono valere anche per l'### deve ritenersi adempiuto tutte le v olte in cui il contribuent e sia stato posto in grado di conoscere la pretesa tributaria nei suoi elementi essenziali e, quindi, di contestar e l'an e il quantum dell'imposta; in particolare, il requisito moti vazionale esige, oltre all a puntualizzazione degli estremi so ggettivi ed ogg ettivi della posizione creditor ia dedotta, soltanto l'indicazione dei fatti astrattamente giustificativi di essa, che consentano di delimitare l'ambito delle ragioni adducibili dall'ente impositore nell'eventuale successiva fase contenzios a, restando, poi, affidate al giudizio di imp ugnazione dell'atto le questioni 17 riguardanti l'effettivo verificarsi dei fatti stessi e la loro idoneità a dare sostegno alla pretesa impositiva (tra le tante: Cass., Sez. 5^, 8 novembre 2017 , n. 26431; Cass., Sez. 5^, 26 gennaio 2021, n. 1569; Cass., Sez. 6^-5, 3 febbraio 2021, 2348; Cass., Sez. 5^, 11 giugno 2021, n. 16681; Cass., 5^, 24 agosto 2021, n. 23386; Cass., Sez. 5^, 18 novembre 2022, n. ###; Cass., Sez. 5^, 17 ottobre 2023, n. 28758; Cass., Sez. 5^, 31 gennaio 2024, n. 2929; Cass., Sez. 5^, 12 marzo 2024, n. 6501); né detto onere di motivazione comporta l'obbligo di indicare anche l'esposizione delle ragioni giuridiche relative al mancato riconoscimento di ogni possibile esenzione prevista dal la legge ed astrattamente applicabile, poiché è onere del contribuente dedurre e provare l'eventuale ricorrenza di una causa di esclusione dell'imposta (tra le tante: Cass., Sez. 5^, 24 gennaio 2018, n. 1694; Cass., Sez. 5^, 24 agosto 2021, n. 23386; Cass., Sez. 5^, 7 dicembre 2022, nn. ### e ###; Cass., Sez. 5^, 5 agosto 2024, n. 22031); 5.2 ne discende che l'atto impositivo, co n la contestazione dell'omesso o pa rziale versamento del tributo per l' anno di riferimento, contiene un implicito rigetto della pretesa esenzione, dovendo escludersi a monte la stessa configurabilità di un'ultra-petizione; infatti, per costant e orientamento di questa Corte, il principio della corrispondenza fra il chiesto e il pronunciato (art. 112 cod. proc. civ.) deve ritenersi violato ogni qual volta il giudice, interferendo nel potere dispositivo delle parti, alteri uno degl i elementi obiett ivi di identi ficazione dell'azione (petitum e causa petendi), attribuendo o negando ad uno dei contendenti un bene diverso da quello richiesto e non co mpreso, nemmeno implicitamente o virtualmente, nell'ambito della domanda o delle richieste delle parti, sicché non incorre nel vizio di ultra-petizione il giudice che esamini 18 una questione (anche se non espressamente formulata), tutte le volte che questa debba ritenersi in rapporto di necessaria connessione con quelle espressamente formulate (tra le tante: Cass., Sez. 6^ - 5, 3 luglio 2019, n. 17897; Cass., Sez. 6^-3, 11 giugno 2021, n. 16608; Cass., Sez. 5^, 28 giugno 2021, 18357; Cass., Sez. 5^, 6 giugno 2022, n. 18082; Cass., 5^, 4 dicembre 2023 , n. ###; Cass., Sez. 5^, 9 agosto 2024, nn. 22596 e 22597); 5.3 ad ogni modo, una volta escluso che l'esercizio effettivo delle attività assi stenziali e sani tarie dovesse essere espressamente contestato al contribuente, non si può coerentemente ritenere che l'ente impositore avesse emendato o in tegrato in corso di causa la motivazione dell'avviso di accertamento; p er orientamen to costante di questa Corte, infatti, non è con sentito all'amministrazione finanziaria di sopperire con integrazioni in sede proc essuale alle lacu ne dell'atto impositivo per di fetto di motivazione (tra le ta nte: Cass., Sez. 5^, 31 gennaio 2018, n. 2382; Cass., Sez. 6^, 21 maggio 2018, n. 12400; Cass., Sez. 5^, 12 ottobre 2018, 25450; Cass., Sez. 5^, 24 maggio 2019, n. 14185; Cass., 5^, 18 febbraio 2020, n. 4070; Cass., Sez. 6^-5, 13 dicembre 2021, n. ###; Cass., Sez. 5^, 15 marzo 2022, n. 8361; Cass., Sez. 5^, 13 ottobre 2022, n. 29996; Cass., Sez. 5^, 8 settembre 2023, n. 26194; Cass., Sez. 5^, 19 febbraio 2024, n. 4339); difatti, è regola fondamentale del diritto tributario quella secondo cui le ragioni poste a base dell'atto impositivo definiscono i confini del giudizio tributario, che (anche se con sue specifich e caratteristiche) è, pur sempre, un giudi zio d'impugnazione di un atto, sicché l' ufficio finanziario , restandone le contestazioni adducibili in sede contenziosa circoscritte dalla motivazione dell'avviso di accertamento, non 19 può porre a base della propria pretesa ragioni diverse da quelle definite dalla motivazione suddetta (Cass., Sez. 5^, 30 marzo 2016, n. 6103; Cass., Sez. 5^, 11 maggio 2018, n. 11466; Cass., Sez. 5^, 5 ottobre 2021, n. 26892; Cass., Sez. 5^, 15 marzo 2022, n. 8361; Cass., Sez. 5^, 13 ottobre 2022, 29996; Cass., Sez. 5^, 8 settembre 2023, n. 26194; Cass., Sez. 5^, 19 febbraio 2024, n. 43 39); in altre parole, la motivazione dell'atto impugnato, ha la funzione di delimitare l'ambito delle contestazioni prop onibili dall'amministra zione finanziaria nel successivo giudi zio di merito e di mettere il contribuente in grado di conoscere l'an ed il quantum della pretesa tributar ia, al fine di approntare un a idonea difesa (Cass., Sez. 5^, 6 giugno 2018, n. 14570; Cass., Sez. 5^, 5 ottobre 2021, n. 26892); 5.4 per cui, l' ufficio accertator e non può modificare e/o integrare il presupposto della propria pretesa originariamente contenuta nell'accertamento, poiché è solo tale motivazione che delimita i confini della lite (Cass., Sez. 5^, 30 marzo 2016, n. 6103; Cass., Sez. 5^, 31 gennaio 2018, n. 2382; Cass., 6^-5, 11 luglio 2018, n. 18222; Cass., Sez. 6^-5, 21 settembre 2021, n. 25529; Cass., Sez. 5^, 15 marzo 2022, 8361; Cass., Sez. 5^, 13 ottobre 2022, n. 29996; Cass., 5^, 8 settembre 2023, n. 26194; Cass., Sez. 5^, 19 febbraio 2024, n. 4339), atteso che le ragioni poste a base di un atto impositivo non possono essere oggetto di modi fica e/o di integrazione durante la fase contenziosa, in quanto la difesa del ricorrente si co ncentra su quanto illustrato nella motivazione; 5.5 nella specie, quindi, la censura di una postuma integrazione in sede processuale della motivazione dell'atto impositivo non coglie nel segno, giacc hé l'addebito dello svolgimento in 20 concreto di attività ti picamente ed intrin secamente commerciali («quali i servizi di ristorazione, parrucchiere, pedicure, lavanderia, rivendita giornali e bar»), a prescindere dall'irrilevanza dell'“accessorietà” e della “ connessione” alla residenzialità degli utenti dei servizi assistenziali e sanitari, era implicitamente insito nella contestazione del mancato versamento dell'imposta per l'anno di riferimento; 5.6 secondo il costante orientamento di questa Corte (vedansi, in motivazione: Cass., Sez. 5^, 27 giugno 2019, n. 17256; Cass., Sez. 5^, 11 marzo 2020, n. 6795; Cass., Sez. 5^, 15 dicembre 2020, n. 28578; Cass., Sez. 6^-5, 6 aprile 2021, 9211; Cass., Sez. 6^-5, 15 aprile 2021, n. 9967; Cass., 6^-5, 25 maggio 2021, nn. 14316 e 14317; Cass., Sez. 6^-5, 13 maggio 2022, n. 15364; Cass., Sez. 5^, 14 febbraio 2023, n. 4579; Cass., Sez. 5^, 16 febbraio 2023, nn. 4872, 4946 e 4952; Cass., Sez. 5^, 15 giugno 2023, n. 17142; Cass., 5^, 12 marzo 2024, n. 6501), l'art. 7, comma 1, lett. i, del d.lgs. 30 dicembre 1992 , n. 504, nel testo vigente dall'1 gennaio 2003 al 3 ottobre 2005, disponeva l'esenzione dall'ICI per «gli immobili utilizzati dai soggetti di cui all'art. 87, comma 1, lettera c), del testo unico delle imposte sui redditi, approvato con decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917 e successive modificazioni, destinati esclusivamente allo svolgimento di attività assis tenziali, previdenzi ali, sanitarie, didattiche, ricettive, culturali, ricreative e sportive»; 5.7 tale disposizione è stata, in seguito, integrata e modificata dall'art. 7, comma 2-bis, del d.l. 30 settembre 2005, n. 203, convertito, con modificazioni, dalla legge 2 dicembre 2005, 281, che ha esteso l'esenzi one alle attività indicate dalla medesima lettera a prescindere dalla natura eventualmente commerciale delle stesse; un'ulteriore mo difica è, poi, 21 intervenuta con l'art. 39 del d.l. 4 lu glio 2006, n. 223, convertito, con modificazioni, nella legge 4 agosto 2006, 248, che, sostituendo il comma 2-bis del citato art. 7 del d.l. 30 settembre 2005, n. 203, convertito, con modificazioni, dalla legge 2 dicembre 2005, n. 281, ha stabilito che l'esenzione disposta dall'art. 7, comma 1, lett. i, del d.lgs. 30 dicembre 1992, n. 504, si intende applicabile alle attività indicate nella medesima lettera «che no n abbiano esc lusivamente natura commerciale»; 5.8 occorre precisare, inoltre, che le condizioni dell'esenzione sono cumulative, nel senso che è richiesta la coesistenza, sia del requisito soggettivo riguardante la natura non commerciale dell'ente, sia del requisito oggettivo in forza del quale l'attività svolta nell'immobile deve rientrare tra quelle previste dall'art. 7, comma 1, lett. i, del d.lgs. 30 dicembre 1992, n. 504; deve trattarsi, in particolare, di immobili destinati direttamente ed esclusivamente allo svolgimento di determinate attività; 5.9 dunque, l'esenzione è subordinata alla compresenza di un requisito soggettivo, costituito dallo svolgimento di tali attività da parte di un ente che non abbia come oggetto esclusivo o principale l'esercizio di attività commerciali (art. 87, comma 1, lett. c, del d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, cui il citato art. 7 del d.lgs. 30 dicembre 1992, n. 504, rinvia), e di un requisito oggettivo, rappresentato dallo svolgimento esclusivo nell'immobile di attività di assistenza o di altre attività equiparate, il cui acc ertamento deve e ssere operato in concreto, verificando che l'attività cui l'immobile è destinato, pur rientrando tra quelle esenti, non sia svolta con le modalità di un'attività commerciale (Cass., Sez. 5^, 21 marzo 2012, 4502; Cass., Sez. 5^, 8 luglio 2015, n. 14226; Cass., Sez. 5^, 8 luglio 2016, n. 13966, 13967, 13969, 13970 e 13971; Cass., 22 Sez. 5^, 30 maggio 2017, n. 13574; Cass., Sez. 6^ -5, 3 giugno 2018, n. 15564; Cass., Sez. 5^, 11 aprile 2019, nn. 10123 e 10124; Cass., Sez. 5^, 30 dicembre 2019, n. ###; Cass., Sez. 5^, 15 dicembre 2020, n. 28578; Cass., Sez. 5^, 10 febbraio 2021, nn. 3244, 2345, 3248 e 3249; Cass., 5^, 9 giugno 2021, n. 16262; Cass., Sez. 5^, 14 settembre 2021, n. 24655 e 24644; Cass., Sez. 5^, 7 novembre 2022, nn. ### e ###; Cass., Sez. 5^, 7 dicembre 2022, nn. ### e ###; Cass., Sez. 5^, 16 febbraio 2023, n. 4915 e 4917; Cass., Sez. 5^, 15 giugno 2023, n. 17108; Cass., 5^, 12 marzo 2024, n. 6501); 5.10 sul diverso versante della compatibilità della norma in esame con il diritto dell'### da tempo si è affermato un orientamento di legittimità secondo cui, dovendo tenersi c onto della decisione adottata dal la ### issione ### del 19 dicembre 2012, l'esenzione prevista in favore degli enti non co mmercial i dall' art. 7, comma 1, lett. i, del d.lgs. 30 dicembre 1992, n. 504, è compatibile con il divieto di aiuti di Stato sancito dalla normativa dell'### solo qualora abbia ad oggetto immobili destinati allo svolgimento di attività non econo mica nei termini sopra precisati: cioè, quando l'attività sia svolta a titolo gratuito ovver o dietro il versamento di un corrispettivo simbolico (Cass., Sez. 5^, 12 febbraio 2019, n. 4066; Cass., Sez. 5^, 12 aprile 2019, 10288; Cass., Sez. 6^, 10 settembre 2020, n. 18831; Cass., Se. 5^, 11 febbraio 2021, nn. 3443, 3444 e 3446; Cass., 6^-5, 13 maggio 2022, n. 15364; Cass., Sez. 5^, 25 settembre 2022, n. ###; Cass., Sez. 5^, 14 febbraio 2023, n. 4579; Cass., Sez. 5^, 12 marzo 2024, n. 6501); 5.11 sul punto, questa Corte ha verificato se l'art. 7, comma 1, lett. i, del d.lgs. 30 dicembre 1992, n. 504, in tema di 23 esenzione da ### nelle sue diverse formulazioni succedutesi nel tempo, concret izzasse una forma di aiuto di Stato in violazione del diritto dell'### in particolare co n l'art. 107, paragrafo 1, del ### secondo il quale: «sono incompatibili con il mercato interno, nella misura in cui incidano sugli scambi tra ### membri, gli aiuti concessi dagli ### ovvero mediante risorse statali, sotto qualsiasi forma che, favorendo talune imprese o talune produzioni, falsin o o minaccino di falsare la concorrenza»; 5.12 è stato, poi, precisato che anche un ente senza fine di lucro può svolgere attività economica, cioè offrire beni o servizi sul mercato; l a fi nalità sociale dell'attività svolta non è, dunque, di per sé sufficiente ad escluderne la classificazione in termini di atti vità economica; p er escludere la natura economica dell'attività è necessario che essa sia svolta a titolo gratuito o dietro il versamento di un importo simbolico; 5.13 né può tenersi conto della circolare emanata dal Ministero dell'### e delle ### il 26 gennaio 2009, n. 2/F, nella parte esplicativa dei criteri utili per stabilire quando le attività di cui all'art. 7, comma 1, lett. i, del d.lgs. 30 dicembre 1992, n. 504, debbano essere consi derate di natura «non esclusivamente commerciale»; 5.14 la ### issione ### ha riten uto, infatti, che l'applicazione dei criteri di cui alla citata circolare non vale ad escludere la natura economica delle attività interessate ed ha concluso nel senso che l'esenzione di cui all'art. 7, comma 1, lett. i, del d.lgs. 30 dicembre 1992, n. 504, costituisce aiuto di Stato (in quella ipotesi, tuttavia, non è stato ritenuto possibile ordinare il recupero delle somme); 5.15 tale ultimo aspetto è stato affrontato e ris olto dalla sentenza depositata dalla Corte di Gi ustizia dell'### 24 ### il 6 novembre 2018, cause riunite C-622/16 P - C- 623/16 P, C-624/16, ### S.r.l. vs. ### ed altri, con la quale è stato chiarito che l'ordine di recupero di un aiuto illegale è la logica e normale conseguenza dell'accertamento della sua illegalità e che diversamente si farebbero perdura re gli effetti anticoncorrenziali della misura; i n qu esto senso è stato precisato che le decisioni della ### volte ad autorizzare o vietare un regime nazionale han no portata generale; 5.16 se ne è concluso, quindi, dando seguito al più recente orientamento della giurisprudenza di legittimità (Cass., 5^, 12 febbraio 2019, n. 4066; Cass., Sez. 5^, 12 aprile 2019, n. 10288; Cass., Sez. 6^, 10 settembre 2020, n. 18831; Cass., Sez. 5^, 11 febbraio 2021, nn. 3443, 3444 e 3446; Cass., 6^-5, 13 maggio 2022, n. 15364; Cass., Sez. 5^, 15 giugno 2023, n. 17142; Cass., Sez. 5^, 12 marzo 2024, n. 6501), che l'esenzione prevista in favore degli enti no n commerciali dall'art. 7, comma 1, lett. i, del d.lgs. 30 dicembre 1992, 504, è compatibile con il divieto di aiuti di Stato sancito dalla normativa del l'### soltanto qu alora abbia ad oggetto im mobili destinati allo svolgimento di attività non economica nei termini sopra precisati: cioè, quando l'attività sia svolta a titolo gratuito ovvero dietro il versamento di un corrispettivo simbolico; 5.17 ed è qu esta la disposizione normativa (nell'interpretazione “europeisticamente” or ientata di questa Corte) da applicare ratione temporis alla fattispecie in esame, con riguardo al pagamento dell'ICI per gli anni 2009, 2010 e 2011, prima delle modifiche apportate dall'art. 91-bis del d.l. 24 gennaio 2012, n.1, convertito, con modificazioni, dalla legge 25 24 marzo 2012, n. 27, e dall'art. 11-bis del d.l. 28 dicembre 2013, n. 149, co nvertito, con modificazioni, dalla legge 21 febbraio 2014, n. 13; 5.18 ora, l'art. 7, comma 1, lett. i, del d.lgs. 30 dicembre 1992, n. 504, prevede che l'esenzione da ICI spetti, oltre che per gli immobili destinati allo svolgimento con modalità non commerciali delle «attività assistenziali , previdenziali, sanitarie, didattiche, ricettive, culturali, ricreative e sportive», anche per gli immobili destinati allo svolgimento delle «attività di cui all'articolo 16, lettera a), della legge 20 maggio 1985, 222»; 5.19 per sfuggi re ad un assai probabile procedimento per infrazione, il legislator e nazionale ha succes sivamente provveduto ad abrogar e l'ICI e ad introdurre l'IMU sulla componente immobiliare; i n parti colare, il d.lgs 14 marz o 2011, n. 23, ha introdotto nel nostro ordinamento l'IMU con decorrenza dall'anno 2014 (artt. 7 e 8) ed ha confermato anche per essa le esenzioni previste per l'ICI dall'art. 7, comma 1, lett. d e lett. i, del d.lgs. 30 dicembre 1992, n. 504 (art. 9, comma 8); peraltro, il d.l. 6 dicembre 2011, n. 201, convertito, con modificazioni, dalla legge 22 dicembre 2011, n. 214, che ha modi ficato alcuni aspetti dell'imposta rispetto alla sua concezione originaria, ha poi ritenuto opportuno anticipare in via speri mentale l'applicazione della nuova imposta già con decorrenza dall'anno 2012 (art. 13), senza, comunque, intervenire sull'esenzione per gli immobili di cui al ricordato art. 7, comma 1, lett. d e lett. i, del d.lgs. 30 dicembre 1992, 504; 5.20 in seguito, l'art. 91-bis, comma 1, del d.l. 24 gennaio 2012, n. 1, convertito, con modificazioni, dalla legge 24 marzo 2012, n. 27, che, con decorrenza dall'1 gennaio 2013 (quindi, 26 esulante dalla fattisp ecie in esame), ha modificato il testo dell'art. 7, lett. i, del d.lgs. 30 dicembre 1992, n. 504, che è stato co sì riformulato: «### esenti dall'imposta: (…) i) gli immobili utilizzati dai soggetti di cui all'articolo 87 [ora 73], comma 1, lettera c), del testo unico delle imposte sui redditi, approvato con decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, e successive modificazioni, destinati esclusivamente allo svolgimento con modalità non commerciali di attività assistenziali, previdenziali, sanitarie, did attiche, ricettive, culturali, ricreative e sportive, nonché delle attività di cui all'articolo 16, lettera a), della legge 20 maggio 1985, 222»; 5.21 l'esenzione dall'IMU è attu almente fruibile da parte di soggetti che soddisfino con temporan eamente due requisiti: l'uno soggettivo e l'altro oggettivo; ai fini dell'esenzione, gli immobili gravati dal tributo devono essere ut ilizzati direttamente da soggetti (pubblici o privati) che non abbiano come oggetto escl usivo o prin cipale l'esercizio di attività commerciali ed ivi svolgano, effettivamente, con modalità non commerciali, attività «assistenziali, previdenziali, sanitarie, di ricerca scientifica, didattiche, ricettive, culturali, ricreative e sportive, nonché ### di cui all'art. 16, lett. a), della legge 20 maggio 1985, n. 222»; 5.22 con tale disposizione, dunque, il legislatore nazionale ha riformulato l'esenzione (ora riferita all'###, introducendo l'ulteriore requisito secondo cui l'attività agevolata deve svolgersi con modalità «non commerciali»; p ertanto, ai requisiti oggettivo e soggettivo già vigenti si aff ianca ora il riferimento alle concrete modalità di esercizio dell'attività che deve svolg ersi nell'immobile perché l' esenzione possa applicarsi; in linea con tale ricostruzione, si è affermato che, in 27 tema di IMU, l'esenzione prevista dall'art. 7, comma 1, lett. i, del d.lgs. 30 dicembre 1992, n. 504, si applica agli immobili di cui all'art. 9, comma 8, del d. lgs. 14 marzo 2011, n. 23, destinati esclusivamente allo svolgimento con modalità non commerciali di attività assistenziali, previdenziali, sanitarie, di ricerca scientifica, didattiche, ricettive, culturali, ricreative e sportive, nonché delle attività di cui all'art. 16, lett. a, della legge 20 maggio 1985, n. 222 (attività di religione e di culto), purché essi siano direttamente utilizzati dall'ente possessore e siano destinati esclusivamente ad attività peculiari non produttive di reddit o, non spettando il beneficio in caso di utilizzazione indiretta, seppur assistita da finalità di pubblico interesse (Cass., Sez. 5^, 15 giugno 2023, n. 17100); 5.23 si pone, quindi, la questione della prova dei requisi ti previsti dall'art. 7, comma 1, lett. i, del d.lgs. 30 dicembre 1992, n. 504, per beneficiare dell' esenzione dall'ICI (ma lo stesso dicasi per l'esenzione dall'### stante l'esp resso richiamo a tale agevolazione da parte dell'art. 9, comma 8, del d.lgs. 14 marzo 2011, n. 23); 5.24 sotto il profilo della distribuzione degli oneri probatori è stato affermato, ed è un principio del tutto condiviso da questo collegio, che «il co ntribuente ha l'onere di dimostrare l'esistenza, in concreto, dei requisiti dell'esenzione, mediante la prova che l'attività cui l'immobile è destinato, pur rientrando tra quelle esenti non sia svolta con le modalità di un'attività commerciale» (tra le tante: C ass., S ez. 5^, 2 aprile 2015, n.6711; Cass., Sez. 6^-5, 16 luglio 2019, n. 19072; Cass., Sez. 6^-5, 25 maggio 2021, n. 14316; Cass., Sez. 5^, 25 novembre 2022, n. ###; Cass., Sez. 5^, 17 ottobre 2023, n. 28756; Cass., Sez. 5^, 8 agosto 2024, n. 22565); 28 5.25 l'art. 9, comma 6, d el d.l. 10 ottobre 2012 n. 174, convertito, con modificazioni, dalla legge 7 dicembre 2012, 213, ha poi aggiunto un ulteriore periodo all'art. 91-bis, comma 3, del d.l. 24 gennaio 2012, n. 1, convertito, con modificazioni, dalla legge 24 marzo 2012, n. 27, prevedend o che, con successivo decreto del ### dell'### e delle ### siano stabiliti anche «i re quisiti, generali e di settore, per qualificare le attività di cui alla lettera i) del comma 1 dell'articolo 7 del decreto legislativo 30 dicembre 1992, n. 504, come svolte con modalità non commerciali»; 5.26 in ossequio alla previsione dell'art. 91-bis, comma 3, del d.l. 24 gennaio 2012, n. 1, convertito, con modificazioni, dalla legge 24 marzo 2012, n. 27, il d.m. 19 novembre 2012, n. 200 (portante il regolamento in materia di IMU per gli enti non commerciali) - dopo aver preliminarmente chiarito (art. 1, lett. f e lett. i) che le attività assistenziali sono «attività riconducibili a quelle di cui all'articolo 128 del decreto legislativo 31 marzo 1998, n. 112, relative alla predisposizione ed erogazione di servizi, gratuiti ed a pagamento, o di prestazioni economiche destinate a rimuovere e superare le situazioni di bisogno e di difficoltà che la persona umana incontra nel corso della sua vita, esc luse soltanto q uelle assicurate dal sistema previdenziale e da quello sanitario, nonché quelle assicurate in sede di amministr azione della giustizia» e che le attività sanitarie sono « attività dirette ad assicurare i livelli essenziali di assistenza definiti dal decreto del Presidente del Consiglio dei ### 29 novembre 2001» - ha previsto, per un verso, “requisiti generali per l o svolgimento con modali tà non commerciali delle attività istituzionali” (art. 3), stabilendo che: «1. Le attività istituzionali sono svolte con modalità non commerciali quando l'atto costitutivo o lo statuto dell'ente non 29 commerciale prevedono: a) il divieto di distribuire, anche in modo indiretto, utili e avanzi di gestione nonché fondi, riserve o capitale durante la vita dell'ente, in favore di amministratori, soci, partecipanti, lavor atori o collabor atori, a meno che la destinazione o la distribuzione non siano imposte per legge, ovvero siano effettuate a favore di enti che per legge, statuto o regolamento, fanno parte della medesima e unitaria struttura e svolgono la stessa attività ovvero altre attività istituzionali direttamente e specificamente previste dalla normativa vigente; b) l'obbligo di reinvestire gli eventuali utili e avanzi di gestione esclusivamente per lo sviluppo delle attività funzionali al perseguimento dello scopo istituzionale di solidarietà sociale; c) l'obbligo di devolvere il patrimonio dell'ente non commerciale in caso di suo scioglimento per qualunque causa, ad altro ente non commerciale che svolga un'analoga attività istituzionale, salvo diversa destinazione imposta dalla legge», e, per altro vers o, “ulteriori requisiti” (art. 4, comm a 2), stabilendo che: «2. Lo svolgimento di attività assistenziali e attività sanitarie si ritiene effettuato con modali tà non commerciali quando le stesse: a) sono accreditate e contrattualizzate o convenzionate con lo Stato, le ### e gli enti loca li e sono svolte, in ciasc un ambito territoriale e secondo la normativa ivi vigente, in maniera complementare o integrativa rispetto al servizio pubblico, e prestano a favore dell'utenza, alle condizioni previste dal diritto dell '### europea e nazionale, ser vizi sanitari e assiste nziali gratuiti, salvo eventuali importi di partecipazione alla spesa previsti dall'ordinamento per la copertura del servizio universale; b) se non acc reditate e contrattualizzate o convenzi onate con lo Stato, le ### e gli enti locali, sono svolte a titolo gratuito ovvero dietro versamento di corrispettivi di importo simbolico 30 e, comunque, non superiore alla metà dei corrispettivi medi previsti per analoghe attività svolte con modalità concorrenziali nello stesso am bito territoriale, tenuto anche conto dell'assenza di relazione con il costo effettivo del servizio»; 5.27 peraltro, il citato d.m. 19 novembre 2012, n. 200, ha espressamente previsto (ar t. 6) l'ipotesi dell'u tilizzazione “mista” (vale a dire, in parte ad attività commerciale ed in parte ad atti vità non commerciale) di un immobi le, disponendo che dichiarazione di cui all 'art. 9, co mma 6, del d.lgs. 14 marzo 2011, n. 23, debba indicare «gli immobili per i quali l'esenzione dall'IMU si applica in proporzione all'utilizzazione non commerciale degli stessi»; in proposito, questa Corte ha chiarito che, in tema di ### l'esenzione di cui all'art. 7, comma 1, lett . i, del d.lgs . 30 novembre 1992, n. 504, in caso di immobile ad uso misto si app lica proporzionalmente alla porzione destinata ad attività non commerciale, anche laddove non sia possibile proc edere ad una sua autonoma identificazione catastale, purché vi sia una specifica indicazione del contribuente nella apposita dichiarazione (Cass., Sez. 5^, 7 novembre 2022, n. ###); 5.28 inoltre, l'art. 1, lett. p, del d.m. 19 novembre 2012, 200, sancisce che le “modalità non co mmerciali” so no le «modalità di svolgimento dell e attività istituzionali prive di scopo di lucr o che, conformemente al diritto dell'### per loro natura non si pongono in concorrenza con altri operatori del mercato che tale scopo perseguono e costituiscono espressione dei principi di so lidarietà e sussidiarietà»; 5.29 ora, in relazione al citato regolamento, con particolare riguardo alle attività assistenziali e sanitarie, la ### ha stabilito che: «Per le attività ass istenziali e 31 sanitarie, devono essere soddisfatti due requisiti alternativi: a) il beneficiario è accr editato dallo Stato e ha concluso un contratto o una convenzione co n le autorità pubbliche; le attività sono svolte in maniera integrativa o complementare rispetto al servizio pubblico, fornendo agli utenti un servizio a titolo gratu ito o dietro versamento di un importo che rappresenta una semplice partecipazione alla spesa prevista per la copertura d el servizio univer sale; b) se l'en te non è accreditato e contrattualizzato o convenzionato, i servizi sono forniti a titolo gratuito o dietro versamento di corrispettivi di importo simbolico e co munque non superiore alla metà dei corrispettivi medi previsti per analoghe attività realizzate nello stesso ambito territoriale con modalità concorrenziali, tenuto anche conto dell'assenza di relazione con il costo effettivo del servizio»; 5.30 si tratta, dunque, di controllare se il giudice di merito, nell'accertamento dei vari requisiti, abb ia correttamente applicato l'art. 7, comma 1, lett. i, del d.lgs. 30 dicembre 1992, n. 504, nel testo novellato, dapprima, dall'art. 7, comma 2-bis, del d.l. 30 settembre 2005, n. 203, convertito, con modificazioni, dalla legge 2 dicembre 2005, n. 281, dall'art. 39 del d.l. 4 luglio 2006, n. 223, convertito, con modificazioni, dalla legge 4 agosto 2006, n. 248, in forza del rinvio fattone dall'art. 9, co mma 8, del d.lgs. 14 marzo 2011, n. 23, nell'accezione compatibile con la decisione adottata dalla ### il 19 dicembre 2012, verificando che le attività assistenziali e sanitarie in regime convenzionato (come è paci fico nel caso di speci e) comportino per gli utenti una semplice partecipazione alla spesa prevista per la copertura del servizio, che non ha natu ra di corr ispettivo ed esclude la percezione di un lucro; 32 5.31 peraltro, la questione è stata espressamente ribadita da questa Corte, seppure in materia di ### affermando che per poter usufruire dell'esenzione di cui all'art. 7, comma 1, lett. i, del d.lgs. 30 novembre 1992, n. 504, non è sufficiente che l'immobile sia utilizzato per lo svolgim ento di attività sanitaria in regime di convenzione con il S.S.N. da una fondazione, fisiologicamente priva di finalità lucrativa, ma è necessario che il contribu ente dim ostri che l'attività cui l'immobile è destinato, oltre a rientrare tra quelle esenti, non sia svolta con modalità commerciali, poiché, in conformità ai principi eurounitari, la presenza di un'attivi tà con finalità sociale non basta, da sola, ad escluderne l'eventuale natura economica (nella specie, la S.C . ha cassato la sentenza di merito, che aveva desun to l'oggettiva non commerciabi lità dell'attività sanitaria da elementi irrilevanti, quali l'erogazione di prestazioni sanitarie, remunerate attraverso un regime tariffario imposto dalle ### in regime di convenzione con il S.S.N., e l'assenza di finalità lucrative dalla natura di ### della ### (in termini: Cass., Sez. 6^-5, 3 agosto 2022, n. 24044); a tal fine, tale arresto ha richiamato pregressi orientamenti di questa Corte in tema di attività sanitaria convenzionata, secondo i quali: «È in questi termini superficiale e illogico, quando non manifestamente inconferente, l'assunto secondo cui l'attività di una ### svolta in regime di convenzione con la ### per il solo di fatto di essere il prezzo dell e singole prestazioni fissato nell a convenzione, equivalga ad implicare il suo inserimento in maniera completa ed esclusiva nell'ambito di un servizio pubblico» (Cass., 5^, 2 aprile 2015, n. 6711); «### anche in questo settore non vi è alcun profilo che consenta di affermare che l'attività sia svolta in forma gratuita o semigratuita, dovendosi ritenere 33 che le tariffe convenzionali siano, comunque, dirette a coprire i costi e a remunerare i fattori della produzione, salvo che, in ragione di specifiche circos tanze fattuali, nel cas o di s pecie assenti, possa dirsi che l'immobile viene destinato ad attività sanitaria svolta con modalità non commerciali escludendo la logica del profitto e del mercato. Né assume rilievo ai fini in questione l'osservazione che la prestazione sanitaria sia stata svolta in un mercato non concorrenziale, dal momento che la qualifica dell'attività non dipende dal suo essere esercitata in regime di libero mercato. Né è dirimente il fatto che l'attività sanitaria svolta in regime di convenzionamento si inserisca nel servizio pubbli co (### gestito direttamente da una ### pubblica. ### infatti è attività pubblica ed eventualmente gratuita per quanto riguarda la ### ed i suoi rapporti con il cittadino utente, ma nel caso in cui la P.A. si avvalga dell'opera di privati l'attività svolta da questi ultimi è attività commerciale ove sia prestata dietro corrispettivi pattuiti o stabiliti in funzione dei costi e dell'adeguata remunerazione dei fattori di produzione dei servizi demandati al privato stesso. Non può avere effetto vincolante la contraria qualificazione enunciata nella circolare 26.1.2009, secondo cui "lo svolgimen to di attività assistenziali e attività sanitarie si ritiene effettuato con modalità non commerciali quand o le stesse (...) sono accreditate, e contrattualizzate o convenzionate con lo Stato, le Reg ioni e gli enti locali e sono svolte (. ..) in man iera complementare o integrativa rispetto al servizio pu bblico", trattandosi di una circolare amministrativa che ha una valenza interna e non può influire sulla qu alificazione giuridica dell'attività che è invece demandata al giudice» (in termini: Cass., Sez. 5^, 11 aprile 2019, nn. 10123 e 10124); 34 5.32 siffatti principi sono stati reiterati da più recenti arresti, che han no confermato la validità sistematica dell'impi anto argomentativo (così: Cass., Sez. 5^, 30 novembre 2022, ###; Cass., Sez. 5^, 15 gi ugno 2023 , n. 17089), estendendolo anche all'IMU (Cass., Sez. 5^, 6 marzo 2024, 6095); 5.33 invero, la sopravvenienza del d.m. 19 novembre 2012, 200, in relazione all'### non vale ad alterare la definizione normativa del requisito oggettivo per il riconoscimento dell'esenzione alle attività assistenziali e sanitarie; 5.34 per queste ul time, in re lazione all'### la ci rcolare emanata dal Ministero dell'### e delle ### il 2 6 gennaio 2009, n. 2/F, aveva inizialmente precisato (punto 6) che: « Le attivit à assistenziali sono quelle riconducibili alle attività previste dall'art. 128 del D.Lgs. 31 marzo 1998, n. 112, secondo il quale per “servizi sociali si intendono tutte le attività relative alla predisposizione ed erogazione di servizi, gratuiti ed a pagamento, o di prestazioni economiche destinate a rimuovere e superare le situazioni di bisogno e di difficoltà che la persona umana incontra nel corso della sua vita, escluse soltanto quelle assicurate dal sistema previdenziale e da quello sanitario, nonché quelle assicurate in sede di amministrazione della giustizia”. Bisogna, inoltre, tener conto della legge quadro per la realizzazione del sistema integrato di interventi e servizi sociali e cioè la legge 8 novembre 2000, n. 328, che all'art. 1, comma 4, dispone che gli enti locali, le regioni e lo Stato “riconoscono e agevolano il ruolo degli organismi non lucrativi di ut ilità sociale, degli organismi della co operazione, delle associazioni e degli enti di promozione sociale, delle fondazioni e degli enti di patronato, delle organizzazioni di volontariato, degli enti riconosciuti delle confessioni religiose con le quali lo 35 Stato ha stipulato patti, accordi o intese operanti nel settore nella programmazione, nella organizzazione e nella gestione del sistema integrato di interventi e servizi sociali. (...) Si intendono svolte con modalità non esclusivamente commerciali le attività convenzionate o contrattualizzate per le quali sono previste “rette” nella misura fissata in convenzione. Siffatta circostanza, infatti, garantisce uno standard di qualità e pone un limite alla remunerazione delle prestazioni re se, assicurando che tali prestazioni non siano or ientate alla realizzazione di profitti»; e che: «Le attività sanitarie sono quelle riconducibi li nell'ambito disciplinato dal D.Lgs. 30 dicembre 1992, n. 502, dirette ad assicurare i livelli essenziali di ass istenza definiti dal ### 29 nove mbre 2001. Devono considerarsi svolte con modalità non esc lusivamente commerciali le attività accreditate o contrattualizzate o convenzionate dalla ### e che, pertanto, si svolgono, in ciascun ambito territoriale e secondo la normativa ivi vigente, in maniera complementare o integrativa rispetto al servizio pubblico; tale circostanza garantisce uno standard di qualità e pone un limite alla remunerazione dell e prestazioni rese, assicurando che tali prestazioni non siano or ientate alla realizzazione di profitti»; 5.35 tali indicazion i di massima sono state sostan zialmente recepite e dettag liate dalla tipizzazione normativa del successivo regolamento (art. 4, comma 2, lett. a, del d.m. 19 novembre 2012 , n. 200), second o cui, come si è detto, le modalità non commerciali esigono che le attività istituzionali dell'ente no profit: a) siano accreditate e contrattualizzate o convenzionate con lo Stato, le ### e gli enti locali; b) siano svolte, in ciascun ambito territoriale e secondo la normativa ivi vigente, in maniera complementare o integrativa rispetto al 36 servizio pubblico; c) prestino a favore dell'utenza, alle condizioni previste dal diritto dell'### europea e nazionale, servizi sanitari e assistenziali gratuiti, salvo eventuali importi di partecipazione all a spesa previsti dall' ordinamento p er la copertura del servizio universale; 5.36 le prescrizioni del d.m. 19 novembre 2012, n. 200, hanno trovato eco e riflesso nella legge reg. ### 30 dicembre 2009, n. 33, la quale prevede in subiecta materia: - che: «1. I soggetti erogatori privati sanitari e sociosanitari che man tengono la propria aut onomia giuridi ca e amministrativa rientrano nella programmazione e nelle regole del SSL e ne sono parte integrante, concorrono all'erogazione delle prestazioni (...), in relazione al proprio assetto giuridico ed amministrativo. 2. I soggetti erogatori di cui al comma 1, in possesso dei req uisiti previsti dalla normativa statale e regionale e in coerenza con la programmazione territoriale del SSL [servizio sociosanitario lombardo], so ttoscrivono con le ATS [agenzie di tu tela della salute] competenti per le prestazioni previste dall a programmazione di cui al comma 1 contratti analoghi a quelli previsti per le ### [aziende sociosanitarie territoriali] e le AO [aziende ospedaliere] di cui all'articolo 7, a ssumendo e rispettando i medesimi diritt i e doveri, ove applicabili, previsti per le strutture pubbliche senza contributi aggiuntivi diversi da quelli previsti dalla presente legge» (art. 8, commi 1 e 2); - che la programmazione, la gestione e l'organizzazione del S.S.R. [servizio sanitario e sociosani tario regionale] sono attuate, tra l'altro, in ossequio al principio di «equivalenza e integrazione all'interno del SSL [servizio sociosanitario lombardo] dell'offerta sanitaria e sociosanitaria delle strutture pubbliche e private accreditate, garantendo la parità di diritti e 37 di obblighi per tutti gli erogatori di diritto pubblico e di diritto privato» (art. 2, comma 1, lett. b-bis); - che il finanziament o del servizio sanitario e sociosanitario regionale è assicurato, tra l'altro, anche mediante «le quote di compartecipazione di competenza regionale del cittadino al costo delle pre stazioni sanitarie e, dove pr evisto, sociosanitarie, comprese le eventuali esenzioni e graduazioni in funzione proporzionale al reddito del fruitore delle prestazioni e fino alla data della sua eliminazione con apposito provvedimento che individui la copertura di spesa susseguente ad una maggiore e sufficiente disponibilità regionale del gettito fiscale lombardo» (art. 37, comma 1, lett., n. 1); 5.37 in base all'art. 3-septies, comma 2, del d.lgs. 30 dicembre 1992, n. 502 (sul riordino della disciplina in materia sanitaria), il quale preve deva l'adozione di un atto di indirizzo e coordinamento per assicurare «livelli uniformi delle prestazioni socio-sanitarie ad alta integrazione sanitaria», è stato emanato il d.P.C.M. 29 novembre 2001, in materia di definizione dei livelli essenziali di assistenza sanitaria, il quale ha stabilito, tra l'altro, per le attività di assistenza sanitaria residenziale e semiresidenziale per anziani il limite di compartecipazione al costo di servizio da parte dell'utente nella misura del 50%; 5.38 ancora, in base all'art. 8, comma 4, del d.lgs. 30 dicembre 1992, n. 502 (sul riordino della disciplina in materia sanitaria), il quale preve deva l'adozione di un atto di indirizzo e coordinamento per definire «i requisiti strutturali, tecnologici e organizzativi minimi richiesti per l'esercizio dell e attività sanitarie da parte delle strutture pubbliche e private», il d.P.R. 14 gennaio 1997 (art. 4, comma 1, lett. c) ha individuato - tra le strutture sanitarie la cui classificazione è rimessa alle ### - quelle «che er ogano prestazioni in regime residenziale, a 38 ciclo continuativo e/o diurno», precisando che le strutture che erogano prestazioni in regime residenziale, «in riferim ento all'attività a ciclo cont inuativo e/o d iurno, posso no essere distinte in tipologie connesse ai livelli di assistenza previsti dal ### queste ultime, poi, sono state suddivise in “residenze sanitarie assistenziali” (###, le quali «sono presìdi [residenziali a ciclo continuativo] che offrono a soggetti non autosufficienti, anzian i e non, con esiti di patologie, fisiche, psichiche, sensoriali o miste, non curabili a domicilio, un livello medio di assistenza medica, infermieristica e riabilitativa, accompagnata da un livello «alto» di assistenza tutelare ed alberghiera, modulate in base al m odello assistenziale adottato dalle ### e ### autonome» e «sono destinate a soggetti non autosufficienti, non curabili a domicilio, portatori di patolog ie geriatriche, neurologiche e neuropsichiatriche stabilizzate » (art. 4, commi 4 e 5 ), e in “centri di urni integrati” (###), i quali sono presìdi [semiresidenziali a ciclo diurno] che acc olgono persone anziane provenienti dal loro domicilio, parzialmente o totalmente non autosufficienti, con necessit à socio-assistenziali e capacità residue da sviluppare; essi si collocano nella rete dei servizi sociosanitari per anziani con funzione intermedia tra l'assistenza domiciliare e le strutture residenziali, rivolgendosi ad anziani che vivono in casa, con compromissione totale o parziale dell'autosufficienza e con necessità assistenziali oltre la capacit à del solo intervento domi ciliare, seppure non al punto di richiedere un ricov ero in RSA (vedasi anche la definizione riportata nell'allegato 1 alla deliberazione adottata dalla ### della ### il 22 marzo 2002, 7); 39 5.39 ora, le superiori considerazioni consentono di definire il significato e la portata dei criteri stabiliti dal d.m. 19 novembre 2012, n. 200 (così come quell i stabiliti dal d.m. 26 giugno 2014), c he devono essere appli cati in armonia co n quanto stabilito dalla decisione adottata dalla ### il 19 di cembre, sec ondo i principi posti dalla gi urisprudenza nazionale; in proposito, questa Corte ha reiteratamente ritenuto - con orientamento da cui il collegio valuta di non doversi discostare anche in questa sede - che l'osservanza dei requisiti fissati dall'art. 4, comma 2, del d.m. 19 novembre 2012, n. 200, non dà automaticamente diritto all'esenzione, perché ess a non incide sul potere del l'ente impositor e di eseguire un controllo e una valutazione (nei termini di cui sopra si è detto), né sul potere del giudice di merito di operare un accertamento - che co stituisce giudizio di fatto e quindi sottratto al controllo di legittimità - sulla effettiva sussistenza delle modalità non commerciali (vedansi: Cass., Sez. 5^, 29 novembre 2022, n. ###; Cass., Sez. 5^, 12 marzo 2024, 6501; Cass., Sez. 5^, 24 giugno 2024, n. 17327); tanto è chiarito nello stesso allegato al d.m. 26 giugno 2014, laddove si precisa «sulla base degli anzidetti principi enucleati dall a decisione della ### spetta quindi al ### in sede di verifica delle dichiarazioni e dei versamenti effettuati dagli enti non comm erciali valutare la simbolicità dei corrispettivi praticati da ciascun ente co mmerciale non potendosi effettuare in astratto una definizione di corrispettivo simbolico perché in tal modo si violerebbe la finalità perseguita dalla decisione della ### l a gi urisprudenza di legittimità, in proposito, ha già avuto occasione di affermare la natura non vincolante del le predette istruzi oni per la compilazione delle dichiarazioni ### posto che esse no n 40 possono derogare, né alla normativa primaria, da interpretarsi in senso co nforme alla citata decisione della ### né all a stessa normativa secondaria alla quale accedono, laddove si ribadisce il criterio del co rrispettivo simbolico (Cass., Sez. 5^, 29 no vembre 2022 , n. ###; Cass., Sez. 5^, 12 marzo 2024, n. 6501; Cass., Sez. 5^, 24 giugno 2024, n. 17327); 5.40 ne discende che la sentenza impugnata si è conformata ai principi enunciati, sia in relazione al rico noscimento dell'esenzione per gli immobili destinati allo svolgimento delle attività psichiatriche, a cagi one dell'integra le copertura pubblica del costo del ser vizio (senza alcun onere per gli utenti), che esc lude in radice la stessa ipotizzabilità di una finalità lucrativa (in assenza di corrispettivi anche puramente simbolici), avendo afferma to che: «In rif erimento alla condizione di cui alla lettera a) la ### europea ha precisato (punto 170 della decisione 19.12.2012) che, per la sussistenza dell a “modalità non com merciale”, è necessario che gli enti senza fini di lucro integrati con il servizio sanitario nazionale, al pari degli ospedali pubblici forniscano il servizio a titolo gratuito “o dietro versamento di un importo ridotto che copre soltant o una piccola frazione del costo effettivo del servizio”. In tale ipotesi di esenzione IMU rientrano gli immobili adibiti allo svo lgimento delle qu attro attività psich iatriche gestite dalla ### azione, essendo pacifico, in quanto non contestato da controparte, che la ### opera in regime di convenzione con il ### sanitario universale, con copertura integrale dei costi ad opera della ### one ### e con erogazione del servizio sanitario psichiatrico senza alcun costo a carico degli utenti»; sia in re lazione al disconoscimento dell'esenzione per gli immobili destinati alla 41 R.S.A e al C.D.I., a cagione dell'apprezzamento in concreto delle modalità commerciali delle attività svolte, con riguardo alla comparazione di costi e guadagni, avendo valutato che: «A diversa conclusione si deve giungere in riferimento all'immobile adibito alla attività di R.S.A, con disponibilità di 350 posti letto, e del C.D.I.(Centr o diurno integrato). ### che gestisce la residenza per anziani, ed il ### diurno integrato, oltre a ricevere il contributo sanitario a carico della ### applica all'utenza una retta alberghiera giornaliera che secondo i dati forniti dalla stessa parte appellata (pag.27 controdeduzioni) è sostanzialmente in linea co n i prezzi praticati sul mercato dagli altri operatori e comunque opera anch'essa offrendo servizi alberghieri per anziani con modalità concorrenziali, così collocandosi al di fuori dell a ipotesi di esenzione ### sussistente allorché l'utenza fruisce del servizio a titolo g ratuito o fornendo un contribu to minimo »; sia in relazione al disconoscimento dell'esenzione per gli immobili destinati alle “attività non istitu zionali”, a cagione della intrinseca commercialità a prescindere dal collegamento strumentale co n le “attività istituzionali”, in ra gione della destinazione al perseguimento di ut ili (il cui reimpiego nel finanziamento delle attività assistenziali e sanitarie non basta ad esc ludere la remunerativit à dei servizi erogati), avendo concluso che: « ### è ino ltre dovuta con riferimento alla parte di immobili non adibita ad attività istituzionali ma allo svolgimento di attività certamente commerciali quali i servizi di risto razione, parrucchiere, pedicur e, lavanderia, riven dita giornali e bar (circostanza non negata da controparte, pag.30 controdeduzioni)»; sia anche in relazi one all'i nadempienza della contrib uente all'obbligo dichiarativo con riguardo agli immobili ad utilizzazione “mista”, c he era essenziale per la 42 sottrazione percentuale ad esenzione delle superfici destinate ad attività commerciali, avendo messo in risalto che: « »; 5.41 peraltro, a fronte degli accertamenti in fatto del giudice di appello, le censure del ricorrente principale e della ricorrente incidentale in relazione all'omesso esame di fatti decisivi che sono stati oggetto di discussione tra le parti devono essere disattese, emergendo la inequivoca carenza di “decisività” delle circostanze prospettate rispetto alle conclusioni raggiunte, a cagione dell'in idoneità del risultato probatorio a sortire con ragionevole verosimiglianza, sulla base di un giudizio prognostico, un diverso esito della controversia; 5.42 in conclusione, al solo scopo di rinsaldare e consolidare tale interpretazione, il collegio ritiene di enunciare il seguente principio di diritto: «In mater ia di ### per usufru ire dell'esenzione prevista dall'art. 7, comma 1, lett. i, del d.lgs. 30 novembre 1992, n. 504 (in forz a del rinvio disposto dall'art. 9, comma 8, del d.lgs. 14 marzo 2011, n. 23), non è sufficiente che un immobile sia utilizzato per lo svolgimento di attività assistenziali o sanitarie, in regime di convenzione con il S.S.N. e con tariffe imposte dalla ### in ossequio ai limiti fissati dal d.P.C.M. 29 novembre 2001 per la compartecipazione percentuale degli utenti ai costi delle prestazioni eroga te, in presenza dei requisiti previsti dagli artt. 3 e 4, comma 2, del d.m. 19 novembre 2012, n. 200, da una fondazione senza finalità lucrativa e con carattere di ### ma è 43 necessario che quest'ultima - oltre ad as solvere l'obbligo dichiarativo di cui all'art. 9, comma 6, del d.lgs. 14 marzo 2011, n. 23, nelle forme stabilite dall'art. 6 del d.m. 19 novembre 2012, n. 200, che è adempimento essenziale ed imprescindibile per godere dell'agevolazione (anche in caso di utilizz azione “mista”)- dimostri che le attività a cu i l'immobile è destinato, oltre a rientrare tra quelle esenti secondo la tipizzazione legislativa e regolamentare, sian o svolte con modalità “non commerciali” nell'accezione sancita dalla decisione adottata dalla ### del 19 dicembre 2012». 6. a lla stregua del le suesposte argomentazion i, dunque, valutandosi la manifesta infondatezza dei motivi dedotti , i ricorsi principale ed incidentale devono essere rigettati; 7. la reciproca soccombenza giustifica l'integrale compensazione tra le parti delle spese giudiziali; 8. ai sensi dell'art. 13, comma 1-quater, del D.P.R. 30 maggio 2002 n. 115, si dà atto della sussistenza dei presupposti per il versamento, da parte del ricorrente principale e della ricorrente incidentale dell'ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello previsto per il rico rso principale ed il ricorso incidentale, a norma del comma 1-bis dello stesso art. 13, se dovuto. P.Q.M. La Corte rigetta i ricorsi; compensa tra le parti le spese del giudizio di legittimità; dà atto della sussistenza dei presupposti per il versamento, da parte del ricorrente principale e della ricorrente in cidentale, del l'ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello previsto per il ricorso principale ed il ricorso incidentale, se dovuto. 44 Così deciso a ### nella camera di consiglio del 24 settembre
v5.31
